5. Wprowadzenie

Moduł 1 Efekty kształcenia 1

Efekty kształcenia Modułu 1

Po ukończeniu Modułu 1 użytkownik potrafi: 

zdefiniować rachunkowość i określić jej rolę w podejmowaniu decyzji w oparciu o posiadane informacje,



zdefiniować sytuację finansową i jej zmiany,



sformułować równanie bilansowe i pokazać, w jaki sposób wpływają na nie poszczególne operacje gospodarcze



zaewidencjonować operacje gospodarcze w dzienniku, przenieść do księgi głównej i sporządzić zestawienie obrotów i sald



prowadzić księgi rachunkowe obejmujące podstawowe operacje dotyczące środków trwałych, aktywów obrotowych, kapitału własnego, zobowiązań długoterminowych i krótkoterminowych, przychodów i kosztów.

1

CZĘŚĆ 1. DEFINICJA RACHUNKOWOŚCI 1.1. Definicja rachunkowości Proces globalizacji ekonomii, który wynika z ciągłych zmian gospodarczych, nie tylko poszerza znaczenie rachunkowości, jako jednej z części mechanizmu biznesowego, ale także stwarza potrzebę uwzględnienia kompleksowości w definiowaniu jej przedmiotu. Za okres szczególnego rozwoju dziedziny rachunkowości uważany jest przełom XX i XXI wieku, kiedy to zaobserwowano intensyfikację formułowania norm regulujących zasady sporządzania i prezentacji sprawozdań finansowych, będących fundamentami dzisiejszych, ciągle rozbudowywanych standardów, funkcji i definicji związanych z tym obszarem nauki. Rozważania dotyczące ewolucji pojęcia rachunkowości można zainicjować, odwołując się do definicji rachunkowości sformułowanej w 1961 roku przez Komitet Terminologiczny Amerykańskiego Instytutu Biegłych Rewidentów (AICPA): „Rachunkowość jest sztuką ewidencji, klasyfikacji oraz sumowania w sposób zrozumiały i w kategoriach pieniężnych, informacji dotyczących transakcji i zdarzeń, które mają przynajmniej częściowo charakter finansowy, oraz jest sztuką interpretacji wyniku tegoż postępowania.” Komisja

Międzynarodowych

Rachunkowości

Standardów

(IASC,

1989)

interpretuje rachunkowość, jako uwiarygodnienie „informacji o pozycji finansowej, działalności i zmianach w pozycji finansowej przedsiębiorstwa, które są wartościowe

dla

szerokiego

zakresu

możliwych

użytkowników

w

podejmowaniu decyzji ekonomicznych”. Na podstawie w/w interpretacji można stwierdzić, iż rachunkowość obejmuje pojęcie księgowości, które jest węższym pojęciem. Pojęcie

rachunkowość

sprawozdawczy,

który

można

dostarcza

rozumieć, niezbędnych

jako

system

informacji

ewidencyjno-

dla

przedsiębiorstwem na wszystkich szczeblach łańcucha zarządczego. Ostatnia definicja prezentuje współczesne podejście do zagadnienia rachunkowości, jako procesu.

2

kierowania

Rachunkowość to proces: 1) identyfikowania zdarzeń ekonomicznych, 2) mierzenia zdarzeń ekonomicznych, 3) zapisywania zdarzeń ekonomicznych, 4) przekazywania informacji o zdarzeniach ekonomicznych w organizacji dla zainteresowanych osób. Interpretacja pojęcia rachunkowości podana powyżej, potwierdza jej specyficzny charakter, jako systemu informacyjnego, podkreślając tym samym jej znaczenie w przedsiębiorczości. Pierwsza część procesu (identyfikacja) polega na selekcji tych zdarzeń, które są istotne w aktywności ekonomicznej w odniesieniu do poszczególnych organizacji. Druga część procesu (pomiar), polega na zmierzeniu zdarzeń ekonomicznych pod względem finansowym Trzecia część procesu (zapis) polega na zapisaniu zmierzonych zdarzeń ekonomicznych w celu stworzenia ciągłej historii działalności organizacji. Procedury identyfikacji, pomiaru i zapisu są mało znaczące do momentu przekazania wszelkich zebranych danych dla zainteresowanych. Ich dystrybucja polega na przygotowaniu i publikacji raportów księgowych, z których najbardziej powszechnym jest sprawozdanie finansowe. Czwarta część procesu (sprawozdanie finansowe) polega na przekazywaniu informacji o zdarzeniach ekonomicznych w organizacji dla zainteresowanych osób, czyli przygotowaniu i publikacji raportów księgowych. Zapotrzebowanie rachunkowych,

na

poszczególne

wyniki

zależy od istoty decyzji,

prezentowane

w

księgach

które podejmują ich użytkownicy

potrzebujący wsparcia dla swoich działań, w postaci konkretnego rodzaju informacji. Różnice pomiędzy decyzjami dzielą użytkowników na dwie grupy: 1) użytkowników

wewnętrznych,

działalnością przedsiębiorstwa,

3

czyli

tych,

którzy

zarządzają

2) zewnętrznych użytkowników, czyli tych, którzy mają albo bezpośredni – bieżący czy też potencjalny – interes finansowy (np. inwestorzy i kredytodawcy), albo pośredni interes finansowy (np. instytucje podatkowe, instytucje prawne, związki zawodowe, klienci).

Celu zaspokojenia różnych potrzeb związanych z informacją księgową, na przestrzeni wielu lat, były rozwijane różne gałęzie rachunkowości, takie jak:: 1. Rachunkowość finansowa. 2. Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów. 3. Rachunkowość budżetowa. 4. Rachunkowość podatkowa. 5. Audyt. Każda gałąź rachunkowości stworzyła dla siebie własną formę teoretyczną składającą się z reguł, założeń, pojęć, norm i wzorców. Rachunkowość nieustannie weryfikuje zestawy norm i standardów, których celem jest formułowanie wytycznych operacyjnych (założeń, zasad i ograniczeń) do uzasadnienia sposobu zapisu i raportowania zdarzeń ekonomicznych ogólnie akceptowalnych.

4

CZĘŚĆ 2. KONCEPCJE I ZASADY W RACHUNKOWOSCI. 1.2. Koncepcje i zasady w rachunkowości. 1.2.1. Koncepcje w rachunkowości Główne założenia prowadzenia księgowości. 1. Koncepcja jednostki (podmiotu) Zgodnie z tą koncepcją podmiot gospodarczy z punktu widzenia rachunkowości jest oddzielną jednostką gospodarczą, nie mającą powiązań z innymi organizacjami – każda jednostka prowadzi oddzielną księgowość. Na skutek przyjęcia takiego założenia rachunkowość przedsiębiorstwa jest zapisem zdarzeń gospodarczych związanych

z

operacjami

gospodarczymi

dokonywanymi

przez

jednostkę

gospodarczą. Zapisy te później wykorzystywane są do sporządzania sprawozdań finansowych. Jednostki zobowiązane do prowadzenia rachunkowości finansowej zostały określone w UoR.

2. Koncepcja pomiaru w pieniądzu Jedynie transakcje, które mogą być wyrażone w jednostkach pieniężnych powinny być ujęte w rachunkowości jednostki gospodarczej. Ponieważ efekty działalności gospodarczej są wyrażane w jednostkach pieniężnych, więc uzasadnione jest zastosowanie tej samej podstawy na potrzeby prowadzenia rachunkowości.

3. Koncepcja periodyzacji Koncepcja ta umożliwia podział działalności operacyjnej firmy na sztuczne okresy na potrzeby raportowania stopnia realizacji celów określonych przez właścicieli przedsiębiorstw. Właściciel jednostki gospodarczej dla kontroli efektów działalności wyznacza okres, który będzie służył jako podstawa do analizy i sporządzania raportów. Najczęściej okresem tym jest miesiąc lub rok. Każdorazowo na zakończenie okresu obrachunkowego sporządza się bilans oraz rachunek zysków i strat, jak również dodatkowe sprawozdania w zależności od potrzeb.

5

4. Założenie kontynuacji działalności Zgodnie z tym założeniem przyjmuje się, że działalność podmiotu gospodarczego jest prowadzona przez czas nieokreślony. Pozwala to firmom działać w długiej perspektywie czasowej. Jest to bardzo krytyczne założenie, gdyż przewiduje, że nie istnieje punkt końcowy w krótkim okresie czasu, w którym wszystkie aktywa muszą być sprzedawane, a wszystkie zobowiązania spłacone. Założenie to przyjmowane jest w oparciu o aktualnie dostępne dane. Na podstawie powyższych założeń oraz funkcji rachunkowości ustalono zasady, które wskazują, jak należy ujmować (zapisywać), ujawniać i prezentować (zdawać sprawozdania) przeprowadzone transakcje i operacje gospodarcze. 1.2.2. Zasady rachunkowości Nadrzędne i szczegółowe zasady rachunkowości. 1. Zasada wiernego i rzetelnego obrazu: Zgodnie z tą zasadą wymagane jest, aby sprawozdania finansowe zawierały elementy niezbędne do kompletnego (rzetelnego) i jasnego przedstawienia sytuacji finansowej i majątkowej oraz wyniku finansowego jednostki gospodarczej.

2. Zasada kosztu historycznego: Zasada kosztu historycznego dotyczy wyceny aktywów i pasywów. Wartość pieniężna w momencie nabycia /pozyskania jest stosowana do wyceny większości aktywów i pasywów. Przyjmowana wartość to cena nabycia lub koszt wytworzenia. 3. Zasada memoriałowa: Zgodnie z tą zasadą w przeciwieństwie do zasady kasowej w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane

z tymi przychodami dotyczące

niezależnie od terminu ich zapłaty.

6

danego roku obrotowego,

4. Zasada

współmierności:

Zasada

stanowi,

że

wydatki

muszą

być

przedstawione wraz z przychodami. Wydatek lub koszt prowadzenia działalności gospodarczej musi być zapisany w tym samym czasie, co przychód wynikający z poniesienia odpowiadającego kosztu. Należy w danym okresie ująć wszystkie koszty już poniesione oraz te które będą poniesione, które w sposób bezpośredni lub pośredni wpłynęły na pojawienie się przychodu. 5. Zasada istotności: Zasada, według której wszystkie zdarzenia wpływające znacząco na działalność i sytuację finansową jednostki powinny być wykazane w sprawozdaniu finansowym. Jeśli natomiast ich waga jest nieznaczna, można je księgować w sposób uproszczony i pomijać w sprawozdaniu, o ile nie zniekształca to obrazu sytuacji majątkowo-finansowej danego podmiotu gospodarczego. Zasada istotności została uregulowana w art. 4 ust.4 Ustawy o rachunkowości: Jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczania, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizacje obowiązku określonego w ust. 1. 6. Zasada ostrożności (konserwatyzmu): Zgodnie z tą koncepcją, jeżeli menedżerowie mają dylemat, wybierając spośród kilku metod teoretycznych, to powinni wybrać metodę, która będzie prawdopodobnie w najmniejszym stopniu

zawyżać

wyniki

finansowe,

przy

której

istnieje

najmniejsze

prawdopodobieństwo przeszacowania. 7. Zasada użyteczności informacji: Ilość informacji, która mogłaby zostać dostarczona

w

ramach

informacji

finansowych

jest

praktycznie

nieograniczona. Jednak niewskazane byłoby dostarczenie ich za dużo z punktu widzenia przejrzystości. Dlatego też tylko użyteczne informacje powinny być prezentowane, podkreślane. Informacje użyteczne to takie, które mają wpływ na podejmowane w ramach działalności gospodarczej decyzje, bądź też takie które umożliwiają przewidzenie efektów podejmowanych decyzji. Co za tym idzie, dopuszcza się, a nawet zaleca, stosowanie pewnych uproszczeń. Jednak należy pamiętać, że nie mogą one wywierać istotnego wpływu na przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy. 7

8. Wiarygodność:

Informacje

z

systemu

rachunkowości

powinny

być

wiarygodne, muszą odzwierciedlać istotę tego, co miało miejsce (5 zasada istotności),

muszą

być

wolne

stronniczości,

od

zamierzonej

lub

systematycznej manipulacji (neutralność) i istotnych błędów (wolne od błędów), wszystkie istotne informacje, które powinny być dołączone (kompletność) powinny być przygotowane z pewną ostrożnością gdy warunki są niepewne (ostrożność). 9. Zasada ciągłości (porównywalności): Informacje pochodzące z systemu rachunkowości powinny być przedstawiane na podobnych zasadach i w podobnej formie w kolejnych okresach, tak, aby można było je porównać. Jednostka przyjmuje określoną politykę rachunkowości, którą następnie jest zobowiązana stosować. Dotyczy to wyceny aktywów i pasywów, grupowania operacji

gospodarczych,

umorzeniowych,

a

także

dokonywania ustalania

odpisów

wyniku

amortyzacyjnych

finansowego

i

lub

tworzenia

sprawozdań. Łączy się to z zasadą porównywalności. Jednostka może zmienić przyjętą politykę jednak musi wtedy spełnić odpowiednie warunki. 10. Zasada jasności (zrozumiałość): Roczne sprawozdania finansowe, a także inne informacje muszą być tak sporządzane tak, aby były zrozumiałe dla ich odbiorców. Dane w nich zawarte muszą bezpośrednio wynikać z zapisów na kontach, które zostały odpowiednio zweryfikowane w zależności od typu np. przez inwentaryzację. Użytkownicy powinni posiadać podstawową wiedzę o biznesie, działalności gospodarczej i rachunkowości oraz wyrażać gotowość do zgłębiania wiedzy i badania z należytą starannością informacji. 11. Zasada wyższości treści nad formą: Najważniejsze jest, aby w księgach ująć operacje zgodnie z jej treścią ekonomiczną oraz prawdą materialną, nawet jeśli forma prezentacji jest niezgodna z wymogami formalnymi lub odbiega od przyjętych zasad.

8

12. Zasada kompletności: Kompletność oznacza, że rachunkowość musi obejmować wszystkie operacje gospodarcze dotyczące danej jednostki w danym okresie czasu. 13. Zasada podwójnego zapisu: Zapis dwustronny polega na ujmowaniu każdej operacji zarówno według formy występowania majątku, jak i źródeł finansowania. 14. Zasada

bezstronności:

Bezstronność

czyli

brak

selekcji,

obiektywne

przedstawienie danych. 15. Porównywalność: Informacja księgowa powinna mieć “wspólny mianownik” tak by na przestrzeni czasu i rożnych przedsiębiorstw można było ją porównywać. Zasada ta łączy się bezpośrednio z zasadą ciągłości.

16. Zasada

dokumentacji:

Wszystkie

zapisy

dokonywane

w

księgach

rachunkowych muszą mieć pokrycie w odpowiednich dokumentach, co za tym idzie każda operacja gospodarcza musi być udokumentowana. Należy dbać o pełną poprawność dokumentów, ponieważ na ich podstawie sporządza się księgi. Ponadto w przypadku kontroli finansowych sprawdza się zarówno księgi, jak i dokumenty. 17. Zasada terminowości i aktualności: Informacja, jaka płynie z rachunkowości jest efektywna tylko wtedy, gdy jest sporządzona we właściwym terminie na podstawie aktualnych danych. 18. Zasada niekompensowania: Zasada ta nakazuje wyceniać i przedstawiać oddzielnie przychody, koszty, zyski i straty oraz aktywa i pasywa różnych rodzajów, co ma na celu pełną prezentację danych

9

CZĘŚĆ 3. RÓWNOWAGA BILANSOWA I OPERACJE GOSPODARCZE 1.3. Równowaga bilansowa i operacje gospodarcze Umiejętność czytania sprawozdań finansowych wymaga od użytkownika rozumienia zawartych w nim elementów (pozycji) oraz standardowych kategorii stosowanych do klasyfikacji tych elementów (pozycji). Równanie bilansowe identyfikuje zależność między poszczególnymi pozycjami bilansowanymi jest ono podstawą rachunkowości przedsiębiorstwa. Równanie bilansowe przedstawia równość, jaka występuje pomiędzy zasobami posiadanymi przez przedsiębiorstwo a zobowiązaniami z tytułu tych zasobów, bądź też związek, jaki występuje pomiędzy źródłami finansowania (funduszy dla firmy) a ich wykorzystaniem. Aktywa są to środki operacyjne będące pod kontrolą firmy, które w przyszłości mają być źródłem zysku. W bilansie prezentowane są po jednej stronie "równania bilansowego". Fundusze dostarczone przez właścicieli lub pochodzące z kredytów finansują zakup tych aktywów. Kapitał własny przedsiębiorstwa są to środki wniesione przez właścicieli. W bilansie prezentowany jest po drugiej stronie "równania bilansowego". Zoobowiazania są to środki pożyczone przez właścicieli przedsiębiorstwa. W bilansie prezentowane spo drugiej stronie "równania bilansowego". Z tego względu druga strona równania bilansowego opisuje, w jaki sposób zakup aktywów został sfinansowany i zobowiązania, które powstały w rezultacie tego zakupu. Powyższa zależność występuje zawsze i bezwzględnie, można ją przedstawić w poniższy sposób: Aktywa = Zobowiązania + Kapitał własny Aktywa utrzymywane i wykorzystywane w przedsiębiorstwie są przeciwstawione roszczeniom

od

przedsiębiorstwa

(zobowiązaniom)

powstałym,

jako

posiadania aktywów. Koncepcja ta jest podstawą równania bilansowego.

10

skutek

Równanie bilansowe może być wykorzystane do określenia wielkości kapitału własnego jako kwoty pozostałej po odjęciu zobowiązań od aktywów. Kapitał własny= aktywa –zobowiązania Początkowo

kapitał

własny

tworzony

jest

przez

wkłady

właścicieli

przedsiębiorstwa i wyraża ich udziały w kapitale zakładowym. Z czasem pojawią się przychody, koszty a nawet dodatkowe wkłady kapitałowe lub zmniejszenia kapitału. Różnicę między przychodami a kosztami w danym okresie nazywamy wynikiem netto. Przychody zwiększają kapitał własny, ponieważ podwyższają aktywa przedsiębiorstwa, nie podwyższając jednocześnie zobowiązań. 1.3.2. Operacje gospodarcze Operacja gospodarcza jest to zdarzenie gospodarcze, które spełnia trzy warunki: a) zdarzenie już miało miejsce, b) wpływa na sytuację finansową jednostki gospodarczej, tj. równanie bilansowe c) może być wiarygodnie wycenione, czyli jest wyrażane w jednostkach pieniężnych. Operacje gospodarcze dzielimy na zewnętrzne i wewnętrzne. Zdarzenie zawnętrzne występuje w sytuacji przeniesienia lub wymiany towaru pomiędzy dwoma lub większą liczbą podmiotów gospodarczych np. sprzedaż towarów, opłaty miesięczne czynszu, zakup surowców. Zdarzenie wewnętrzne - zdarzenie gospodarcze, które wystąpiło całkowicie w granicach jednostki gospodarczej np. dostawa surowców z magazynu do działu produkcji. Operacje gospodarcze (zdarzenia księgowe) wpływają na strukturę aktywów i sytuację finansową przedsiębiorstwa, oznacza to, że wpływają na jego równanie bilansowe. Po każdym zdarzeniu księgowym kwota po lewej stronie równania bilansowego musi być równa kwocie po prawej stronie.

11

Wpływ operacji gospodarczych (zdarzeń księgowych) na równanie bilansowe może być zaklasyfikowany do jednej z dziewięciu prostych transformacji. Poniższa tabela 1 przedstawia przykłady tych dziewięciu prostych transformacji równania bilansowego.

Tabela 1: Dziewięć prostych transformacji równania bilansowego równanie bilansowe Przykład Aktywa = Zobowiązania + Kapitał własny Pan Johnson zainwestował część swoich + Ø + 1 pieniędzy na rozpoczęcie działalności spółki A. Spółka A kupiła działkę (nieruchomość), +iØ Ø 2 płacąc gotówką. Spółka A kupiła materiały biurowe, + + Ø 3 zgadzając się zapłacić za nie w ciągu 45 dni. Ø + 4 Dostawca obciążył spółkę A odsetkami. Spółka A spłaciła gotówką wierzytelności Ø 5 handlowe. Właściciel spółki A wycofał (wniesione Ø 6 wkłady na pokrycie kapitału lub udział w zysku) gotówkę na prywatne potrzeby. Spółka A korzysta z rabatu przyznanego Ø + 7 przez wierzyciela (dostawcę). Spółka A przekazała dostawcy B weksel Ø +iØ 8 własny. Spółka A utworzyła rezerwy kapitałowe Ø Ø +i9 (przeznaczyła część wypracowanego zysku na kapitał zapasowy). Legenda: + : zwiększenie/ - : zmniejszenie/ Ø: bez zmian

Oprócz 9 prostych transformacji występuje nieograniczona liczba złożonych transformacji równania bilansowego. Na przykład: Jeśli Pan Johnson rozpoczął działalność spółki A poprzez wniesienie swojego własnego kapitału, ale również kapitału pożyczonego z banku, transformacja równania bilansowego byłaby następująca: Aktywa (+), Zobowiązania (+) i Kapitał własny (+). Jednak, równowaga bilansowa jest nadal utrzymana.

12

CZĘŚĆ 4. KSIĘGI RACHUNKOWE I MECHANIZMY KSIĘGOWE 1.4. Księgi rachunkowe i mechanizmy księgowe 1.4.1. Teowy schemat konta księgowego Termin

konto

odnosi

się

do

mechanizmu

wykorzystywanego

do

systematycznego rejestrowania w porządku chronologicznym i w kategoriach pieniężnych, stanu początkowego (pozycji wyjściowej) i zmiany (zwiększenia lub zmniejszenia) poszczególnych pozycji należących do aktywów, zobowiązań i kapitału

własnego

podmiotu

gospodarczego.

Dla

każdej

pozycji

aktywów,

zobowiązań i kapitału własnego, powininno być stworzone tylko jedno konto. Schemat konta T-eowego służy do zobrazowania konta. W górnej części T zamieszczana jest nazwa, konta. Z lewej strony T zapisywane są kwoty księgowań debetowych. Z prawej strony T zapisywane są kwoty księgowań kredytowych. Cechą charakterystyczną konta księgowego jest to, że składa się z dwóch stron (kolumn) służących odpowiednio do zapisywania: z jednej strony zwiększeń, a z drugiej strony zmniejszeń danego składnika. Wraz z rozwojem rachunkowości, także konta księgowe zmieniały swą postać graficzną. Znaczenie w tworzeniu jego zewnętrznego wizerunku ma przyjęta technika oraz forma ewidencji księgowej. Nie ma to jednak wpływu na istotę i zasady funkcjonowania kont. Podstawowa forma konta przyjmowana obecnie jedynie do celów dydaktycznych przybiera postać teowego schematu przedstawionego poniżej na rysunku nr 1. Rys. 1. Teowy schemat konta księgowego.

Nazwa konta

strona debetowa konta

strona kredytowa konta

13

Na kontach księgowych ujmowane są wszystkie zdarzenia gospodarcze, zachodzące w danej jednostce gospodarczej. Korzystanie z kont księgowych umożliwia bieżące śledzenie zachodzących na nich zmian, pozwala na szybkie i sprawne sporządzanie sprawozdań finansowych. Jest więc mechanizmem, przy pomocy którego przedsiębiorstwo zapisuje i porządkuje wszystkie zdarzenia gospodarcze, w tym transakcje, które go dotyczą. Umiejętne operowanie kontem księgowym umożliwia decydentom skuteczniejsze zarządzanie przedsiębiorstwem. Konto księgowe możemy zdefiniować, jako rachunek zmian prowadzony oddzielnie dla każdego składnika aktywów i pasywów, ujmujący stan początkowy danego składnika, jego zwiększenia, zmniejszenia oraz stan końcowy.

Wn (Dt)

Nazwa konta

Stan początkowy(Sp)

Stan początkowy(Sp)

Obroty Dt

Obroty Ct

Suma Sp. i obrotów Dt

Suma obrotów Ct

Stan końcowy (Sk Ct) Na

poszczególnych

kontach

Ma (Ct)

Stan końcowy (Sk Dt) księgowych

księguje

się

operacje

o

jednorodnym charakterze. Na jednym koncie księguje się np. gotówkę wpływającą i wypływającą z rachunku bankowego, na innym księguje się środki trwałe, na jeszcze innym rozrachunki z dostawcami itp. W ten sposób wszystkie elementy bilansu księgowane są na specjalnie dla nich przygotowanych kontach. Często jedna pozycja bilansu składa się z wielu kont. Prawie zawsze firmy do kont głównych tworzą subkonta, wprowadzają różne konta pomocnicze i rozliczeniowe itd. Każde konto ma swoja nazwę. Z reguły nazwa sugeruje, co jest księgowane na danym koncie. Np. na koncie „kasa” z jednej strony księgowane byłyby przychody, a z drugiej rozchody gotówki z kasy firmowej. Na koncie „rozrachunki z dostawcami” z jednej strony księgowalibyśmy nasze spłaty wobec dostawców, a z drugiej zwiększenia zobowiązań spowodowane kolejnymi zakupami.

14

Każda ze stron konta ma swoją nazwę. Najpowszechniejszym nazewnictwem jest oznaczanie stron konta jako:  Lewa strona: „Debet”, skrót Dt (po angielsku: Debit, skrót Dr), 

Prawa strona: „Credit”, skrót Ct (po angielsku: Credit, skrót Cr).

Można również spotkać się z nazewnictwem odpowiednio „Winien” (Wn) oraz „Ma” (Ma). Brak konsekwencji w nazewnictwie wynika z tego, iż nazwy te pochodzą z tradycji, która rozwijała się przez wiele wieków. Warto również wiedzieć, że zapisanie operacji po stronie Dt nazywa się zapisaniem w ciężar konta bądź obciążeniem konta, natomiast zapisanie operacji po stronie Ct określamy jako uznanie konta lub też zapisanie na dobro konta. Spotkać możemy się także z określeniem „po debecie” i „po kredycie”. Konto jest narzędziem służącym do zachowywania wszystkich operacji gospodarczych będących skutkiem działalności przedsiębiorstwa i związanych z kosztami i przychodami w postaci zwiększeń i zmniejszeń tych składników, a w konsekwencji z ustalaniem wyniku finansowego tej działalności. Księgowość opiera się na systemie podwójnego zapisu, co oznacza, że każde zdarzenie księgowe wpływa na conajmniej dwa konta. Jedno konto otrzyma "debetowy" wpis, co oznacza, że kwota będzie wpisana po lewej stronie tego konta, a drugie konto otrzyma "kredytowy" wpis, co oznacza, że kwota będzie wpisana po prawej stronie tego konta. Zapisy debetowe i kredytowe są dwoma działaniami przeciwstawnej natury, istotnymi dla procesu rachunkowości; jeden służy do rejestrowania podwyższenia (zwiększenia) pozycji, a drugi do ewidencji zmniejszenia kwot należnych jednostce gospodarczej lub należnych od jednostki gospodarczej. Typ konta określa, w jaki sposób wzrost i spadek są rejestrowane. Wszystkie zwiększenia są zapisywane na jednej stronie danego konta i wszystkie zmniejszenia są rejestrowane po drugiej stronie. Wzrost aktywów rejestrowany jest po lewej (debetowej) stronie konta. Zmniejszenie aktywów ujmuje się po prawej (kredytowej) stronie konta.

15

Wzrost zobowiązań i kapitału własnego (pasywa) rejestrowany jest po prawej (kredytowej) stronie konta, Spadek zobowiązań i kapitału własnego (pasywa) rejestrowany jest po lewej (debetowej) stronie konta. Zobowiązania i kapitał własny wykazywane w bilansie mają odzwierciedlenie w obrotach kont strony kredytowej. Zapisy na kontach regulują zasady zapisów po stronach debetowych i kredytowych, opierające się na zasadzie podwójnego zapisu i równaniu bilansowym. Tabela 2. Zasady funkcjonowania konta dwustronnego Zwiększenia

Zmniejszenia

Aktywa

Debet

Kredyt

Zobowiązania

Kredyt

Debet

Kapitał własny

Kredyt

Debet

Przychody

Kredyt

Debet

Koszty

Debet

Kredyt

1.4.2. Dziennik główny Dziennik główny zawiera zapisy transakcji finansowych, dotyczących danego okresu sprawozdawczego w kolejności chronologicznej. Dziennik główny powinien:  

umożliwić uzgodnienie jego obrotów z obrotami zestawienia obrotów i obrotami księgi głównej (Art.14 UoR, pkt 1.), zawierać pola do zapisu daty zdarzenia księgowego, tytułów kont Dt/Ct, kwoty księgowanej oraz krótkiego opisu zdarzenia księgowego.

16

Tabela. Typowy format zapisu w dzienniku głównym wygląda następująco: Data XX/XX/XX

Konto i opis Konto Debetowe Konto Kredytowe xxxxxxxx

Debet xxx

Kredyt xxx

Przykład: Data 1/1/2012

Konto i opis Debet Kredyt Kasa 50000 Kapitał własny 50000 Początkowa inwestycja 3//2/2012 Zapasy 10000 Rozrachunki z dostawcami 10000 Zakup zapasów (na rachunek, z odroczonym terminem płatności) 15/2/2012 Maszyny 3000 Kasa 3000 Zakup maszyn za gotówkę 1.4.3. Księga główna Księga główna jest stosowana w celu sortowania i przechowywania operacji gospodarczych odzwierciedlanych w bilansie i rachunku wyników. Konta księgi głównej zawierają zapisy o wydarzeniach w ujęciu systematycznym, zapisów dokonuje się zgodnie z zasadą podwójnego zapisu oraz w kolejności chronologicznej (Art. 15 UoR, pkt 1.). Bilans jest sprawozdaniem finansowym, które pokazuje sytuację finansową firmy na dany dzień. Rachunek wyników jest sprawozdaniem, które podsumowuje osiągnięte przychody i koszty poniesione przez firmę w danym okresie i ustala wynik finansowy – zysk albo stratę. Zapisy z kont księgi głównej są przenoszone następnie do księgi pomocniczej, prowadzonej jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek, zbiorów danych (Art. 16. UoR, pkt 1.).

17

Prowadzenie kont księgi pomocniczej w szczególności dotyczy środków trwałych, rozrachunków z kontrahentami, pracownikami, operacji sprzedaży, zakupu, istotnych kosztów dla jednostki. Na przykład konta księgi głównej „Konta należności”, „konta zobowiązań”, „zapasy” będą miały konta pomocnicze zawierające szczegóły dotyczące klienta, dostawcy, zapasów, itd. Mając te dokładne dane w księdze pomocniczej, firma zyskuje lepszą kontrolę nad danymi finansowymi. Metodę prowadzenia ksiąg pomocniczych wybiera kierownik jednostki gospodarczej (zgodnie z art. 17 UoR, pkt 2). Może być to: 

Ewidencja ilościowo-wartościowa – ujęcie obrotów i stanów w jednostkach naturalnych i pieniężnych dla każdego składnika.



Ewidencja ilościowa obrotów i stanów – wyłącznie w jednostkach naturalnych. Wartość stanu wycenia się na koniec okresu sprawozdawczego, za który będzie rozliczany podatek dochodowy.



Ewidencja wartościowa obrotów i stanów – prowadzona dla punktów obrotu detalicznego, przedmiotem zapisów są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu.



Odpisywanie w koszty wartości towarów i materiałów na dzień zakupu lub wyrobów gotowych na dzień wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu składników i wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu (nie później niż na dzień bilansowy).

1.4.4. Zestawienie obrotów i sald Zestawienie obrotów i sald to lista kont księgi pomocniczej z saldami kont zbilansowanymi w odpowiedniej kolumnie (debet lub kredyt). Suma kwot w kolumnie debetowej powinna być równa sumie kwot w kolumnie kredytowej.

18

Zestawienie obrotów i sald zawiera: 

symbole i nazwy kont,



salda na dzień otwarcia ksiąg, obroty za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku oraz salda na koniec okresu, sumę sald na dzień otwarcia, obrotów za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku,



sumę sald na koniec okresu.

Suma sald w kolumnie debetowej powinna równać się sumie sald w kolumnie kredytowej. Sprawdzenie poprawności zapisów księgowych przy wykorzystaniu zestawienia obrotów i sald wynika z rachunkowej zasady podwójnego zapisu, której efektem jest to, iż: 

suma obrotów debetowych wszystkich kont powinna być równa sumie obrotów kredytowych,



suma sald debetowych wszystkich kont powinna być równa sumie sald kredytowych.

Zestawienie obrotów i sald pozwala na wykrycie następujących błędów księgowych: 

Dwukrotne zaksięgowanie transakcji po tej samej stronie konta zamiast po przeciwnych stronach.



Zaksięgowanie transakcji po jednej tylko stronie.



Błędne wyliczenie salda końcowego któregoś z kont.

Zestawienie obrotów i sald nie pozwala natomiast na wykrycie następujących błędów: 

Zaksięgowanie transakcji po przeciwnych stronach, ale na niewłaściwych kontach lub w niewłaściwej, ale tej samej kwocie.



Zaksięgowanie transakcji po przeciwnych stronach na właściwych kontach, ale po niewłaściwych stronach. Taki błąd będzie wykryty jedynie w przypadku kont aktywnych lub pasywnych, na których w wyniku danej transakcji wystąpi saldo końcowe po niewłaściwej stronie.

Zestawienie obrotów i sald jest punktem wyjścia do tworzenia sprawozdania finansowego, a w szczególności bilansu i rachunku zysków i strat.

19

Przykład: Zestawienie obrotów i sald Grudzień 31 XXXX Konto: Kasa Należności Koszty wynajmu Zobowiązania Przychody Suma

Debet 30000 50000 15000

95000

20

Kredyt

50000 45000 95000

CZĘŚĆ 5. RACHUNKOWOŚĆ AKTYWÓW 1.5.

Cykl księgowy Cykl księgowy to szereg czynności w systemie rachunkowości, których celem

jest gromadzenie i przetwarzanie danych księgowych oraz dostarczanie informacji księgowej w postaci różnych sprawozdań finansowych. Proces ten jest zwany cyklem, ponieważ jest powtarzany w każdym okresie sprawozdawczym (np. rok). Czynności objęte cyklem księgowym są następujące: 1. Identyfikacja zdarzenia księgowego i przekształcenie go w dane rachunkowe, 2. Przetwarzanie danych rachunkowych i przekształcenie ich w informację księgową, 3. Ewidencja informacji księgowej poprzez zapisy w dzienniku, 4. Księgowanie zapisów z dziennika w księdze głównej, 5. Sporządzenie bilansu próbnego (zestawienie obrotów i sald), 6. Dostosowanie sald kont do wyników inwentaryzacji metodą spisu z natury, uzgodnienie zapisów i sporządzenie skorygowanego bilansu próbnego (zestawienia obrotów i sald), 7. Zamknięcie kont, 8. Sporządzenie sprawozdań finansowych. Kroki od 1 do 5 (od „identyfikacji zdarzenia księgowego” do „przygotowania bilansu próbnego”) są wykonywane podczas okresu sprawozdawczego. Kroki od 6 do 8 (od „przygotowania skorygowanego bilansu próbnego” do „przygotowania sprawozdań finansowych”) są wykonywane tylko na koniec okresu sprawozdawczego. W kolejnych akapitach każdy z tych kroków zostanie opisany. Krok 1: Identyfikacja zdarzenia księgowego i przekształcenie go w dane rachunkowe Identyfikacja zdarzeń księgowych jest dokonywana poprzez ich dokładny opis i rzeczywisty zapis ich cech w dokumentach źródłowych (wyciągi bankowe, czeki, faktury, itp.). Na przykład, sprzedaż zapasów jest przedstawiona na fakturze sprzedaży, która zawiera informacje na temat właściwości zapasów (np. typ, ilość, wartość, itp.), dane nabywcy, formę płatności, itp. Kompletna i właściwa prezentacja zdarzeń księgowych w dokumentach źródłowych prowadzi do przekształcenia ich w dane rachunkowe.

21

Krok 2: Przetwarzanie danych rachunkowych i przekształcanie ich w informację księgową Przetwarzanie danych rachunkowych obejmuje ich klasyfikację i kodyfikację. Proces klasyfikacji odnosi się do systematycznej kategoryzacji danych rachunkowych zgodnie z wymaganiami informacyjnymi każdej firmy, natomiast proces kodyfikacji odnosi się do standaryzacji opisu kont kodami liczbowymi. Po tym procesie dane rachunkowe są przekształcane w użyteczną informację księgową. Krok 3: Ewidencja informacji księgowej poprzez zapisy w dzienniku Ewidencja informacji księgowej w dzienniku jest dokonywana poprzez zapisy i prowadzona jest w porządku chronologicznym do występujących zdarzeń. Każdy zapis w dzienniku zawiera: 1. Niezbędne informacje dotyczące zmian sytuacji finansowej firmy spowodowanych przez zdarzenie księgowe. 2. Datę wystąpienia zdarzenia księgowego. 3. Kod i nazwę odpowiednich kont. 4. Odniesienie do powiązanych dokumentów źródłowych. Dziennik powinien zawierać kompletny zapis każdej operacji. Zmiany w sytuacji finansowej firmy są reprezentowane przez zwiększenia lub zmniejszenia pozycji równania bilansowego za pomocą obciążeń (Dt) i równomiernych uznań (Ct) kont aktywów i pasywów. Gdy firma rejestruje transakcje w dzienniku stosowana jest zasada podwójnego zapisu, dlatego też każda operacja jest rejestrowana na przynajmniej dwóch kontach. Niezależnie od liczby użytych kont, debet musi zawsze być równy kredytowi (suma zapisów po stronie debetowej musi zawsze być równa sumie zapisów po stronie kredytowej). Treść zapisów w dzienniku w połączeniu z odpowiednimi dokumentami pozwala firmie udowodnić, że każda zaksięgowana operacja rzeczywiście miała miejsce.

22

Krok 4: Księgowanie zapisów z dziennika w księdze głównej Przeniesienie zapisów z dziennika do księgi głównej jest bardzo ważne dla budowy i działania wszystkich kont. Celem księgowania zapisów z dziennika w księdze głównej jest zarejestrowanie wszystkich obciążeń i uznań na kontach, których dotyczą. Podczas księgowania w księdze głównej, obciążenia i uznania wszystkich kont są przenoszone z dziennika do księgi głównej. Systematyczne uaktualnianie

dziennika

zapewnia

kompletną

i

prawidłową

ewidencję

oraz

prezentację wszystkich informacji księgowych. Krok 5: Sporządzenie zestawienia obrotów i sald Zestawienie obrotów i sald to wykaz wszystkich kont księgi głównej i ich wartości (obroty debetowe, obroty kredytowe w danym okresie oraz narastająco od początku roku, salda początkowe i końcowe) w danym momencie czasu. Zestwiene obrotów i sald nazywane jest czasami bilansem próbnym. Zestawienie to pełni funkcję kontrolną oraz informacyjną. Zgodnie z artykułem 18 ust. 1 ustawy o rachunkowości zestawienie obrotów i sald powinno być sporządzane nie rzadziej niż na koniec miesiąca. Suma obrotów debetowych kont jest zapisywana w lewej kolumnie, a suma obrotów kredytowych w prawej. Bilans próbny pokazuje, iż suma obrotów debetowych kont jest równa sumie obrotów kredytowych kont (obciążenia są równe uznaniem. Nierównowaga może wynikać z błędów takich jak zaksięgowanie złej wartości, niezaksięgowanie części operacji, zaksięgowanie wartości po złych stronach (uznanie (Ct) konta zamiast obciążenia (Dt) go. Zestawienie obrotów i sald dostarcza podstaw do identyfikacji tych błędów i skorygowania ich. Jednakże, zestawienie obrotów i sald nie zasygnalizuje błędów takich jak zaksięgowanie poprawnej wartości na złym koncie. Krok 6: Uzgodnienie kont i sporządzenie zestawienia obrotów i sald Na koniec roku konta nie zawsze wykazują prawidłowe salda. Jest to skutkiem błędów lub innych przyczyn np. konto aktywów (budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej) muszą być uzgodnione i skorygowane o konta korygujące (umorzenia). Konto zapasów (towary) powinny być skorygowane o różnicę wynikającą ze spisu z natury.

23

Spis z natury to proces, podczas którego wszystkie zapasy są zliczane i wyceniane. Konto dłużnika (należności) lub wierzyciela (zobowiązania) może wymagać uzgodnienia, ponieważ mogło być błędnie obciążone lub uznane zamiast innego konta dłużnika lub wierzyciela. Jest to dokonywane na podstawie porównania księgi głównej z dokumentami źródłowymi. Czasami potrzebny jest bezpośredni kontakt z dłużnikiem lub wierzycielem w celu uzgodnienia i skorygowania salda konta. Korekta kont dokonywana jest poprzez zapisy w dzienniku, które następnie są księgowane w odpowiedniej księdze głównej. Następnie sporządzany jest, podobnie jak w przypadku nieuzgodnionego zestawienia obrotów i sald, uzgodnione zestawienie obrotów i sald. Uzgodnione zestawienie obrotów i sald ponownie potwierdza fakt, że debet jest równy kredytowi. Krok 7: Zamknięcie kont i sporządzenie ostatecznego zestawienia obrotów i sald Salda wszystkich kont kosztów i przychodów są przenoszone poprzez zapisy w dzienniku na konto „wynik finansowy”. Po zapisach zamykających jedynymi kontami wykazującymi saldo końcowe, są konta bilansowe, ponieważ przenoszą one swoje salda końcowe z danego okresu do następnego okresu, oraz konto „wynik finansowy”. Saldo tego konta stanowi kapitał właścicieli (np. niepodzielone zyski) lub jest dalej dzielone na inne zobowiązania według decyzji właścicieli (np. zobowiązania z tytułu wypłaty dywidendy). Krok 8: Sporządzanie sprawozdań finansowych Ostatni krok w cyklu rachunkowości odnosi się do sporządzenia sprawozdania finansowego. Sprawozdania finansowe są to pisemne raporty, które wartościowo opisują sytuację finansową przedsiębiorstwa. Wyróżniamy 5 głównych elementów sprawozdania finansowego: 1. Rachunek zysków i strat 2. Informacja dodatkowa: - wprowadzenie do sprawozdania finansowego - dodatkowe informacje i objaśnienia 3. Zestawienie zmian w kapitale własnym 4. Bilans 5. Rachunek przepływów środków pieniężnych

24

Rachunek zysków i strat Rachunek wyników (lub Rachunek zysków i strat) to element sprawozdania finansowego, które przedstawia zestawienie osiągniętych przychodów i poniesionych kosztów, zarówno w ramach działalności (operacyjnych), jak i spoza podstawowej działalności, w danym okresie. Dlatego analizuje i prezentuje wyniki finansowe przedsiębiorstwa w danym

okresie obrachunkowym. Rezultatem końcowym

rachunku wyników jest wynik finansowy netto, będący różnicą między przychodami i kosztami

oraz

obowiązkowymi

obciążeniami

wyniku

finansowego

(podatek

dochodowy). Wynik finansowy netto może być zyskiem albo stratą. Wyróżniamy 2 metody sporządzenia rachunku wyników: metodę jednoetapową (metoda prosta, jednego kroku) i metodę wieloetapową (drabinkową). Pierwsza metoda polega na oddzieleniu przychodów od kosztów, a następnie odjęciu łącznych kosztów od całkowitych przychodów w celu obliczenia wyniku finansowego netto. Ta metoda nazywana jest metodą jednego kroku, ponieważ jest prosta w realizacji. W szczebelkowym (drabinkowym) rachunku zysków i strat wiele wyników pośrednich, takich jak zysk brutto ze sprzedaży, wynik z działalności operacyjnej i wynik finansowy przed opodatkowaniem (brutto), jest prezentowanych, jako oddzielne pozycje. Sporządzenie rachunku wyników rozpoczyna się od przychodów ze sprzedaży pomniejszanych o koszt sprzedanych produktów (towarów i materiałów) w celu uzyskania “wyniku brutto ze sprzedaży”. Następnie, koszty operacyjne są odejmowane od “wyniku brutto ze sprzedaży” w celu ustalenia wyniku "zysku ze sprzedaży". Od tej wielkości, wynik z działalności operacyjnej jest obliczany poprzez dodanie pozostałych przychodów operacyjnych takich jak skumulowany wynik ze sprzedaży jednostek gospodarczych oraz odjęcie pozostałych kosztów operacyjnych. Od tej wielkości, wynik przed opodatkowaniem jest obliczany poprzez dodanie przychodów finansowych takich jak zysk ze sprzedaży papierów wartościowych oraz odjęcie kosztów finansowych takich jak odsetki od kredytów bankowych i ewentualne dodanie wyniku na zdarzeniach nadzwyczajnych takich jak likwidacja części działalności.

25

Od wyniku finansowego przed opodatkowaniem odejmowane są wszystkie obciążenia podatkowe w celu obliczenia wyniku finansowego po opodatkowaniu (wyniku finansowego netto). Zestawienie zmian w kapitale własnym Zestawienie zmian w kapitale własnym przedstawia zmiany w kapitale własnym w ciągu danego okresu czasu. Kapitał własny na koniec okresu obrachunkowego równa

się

zyskowi

lub

stracie finansowej

za

dany okres

obrachunkowy

powiększonemu o inwestycje właścicieli (zwiększenie kapitału podstawowego), pomniejszone o wycofane wkłady kapitałowe właścicieli, oraz kapitałowi własnemu na początek okresu obrachunkowego. Bilans Bilans, nazywany także sprawozdaniem z sytuacji finansowej, raportuje majątek przedsiębiorstwa (aktywa), jego zobowiązania (pasywa) oraz kapitał własny. Ujawniając zasoby posiadane przez jednostkę oraz roszczenia dotyczące tych zasobów wierzycieli i właścicieli przedsiębiorstwa, sprawozdanie przedstawia sytuację finansową przedsiębiorstwa w danym momencie. To zestawienie odnosi się do bilansu, ponieważ suma aktywów zawsze równa sumie zobowiązań i kapitału własnego. Forma prezentacji bilansu przyjmuje zazwyczaj postać jednego z dwóch formatów: konta i formularza raportu. W postaci konta (forma pozioma (horyzontalna) bilansu) aktywa są prezentowane po lewej stronie, a zobowiązania i kapitał własny pojawiają się po prawej stronie. Aktywa są prezentowane według rosnącej płynności zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości.Aktywa są uporządkowane od najmniej do najbardziej płynnych, tj. począwszy od aktywów trwałych, poprzez zapasy w aktywach obrotowych, a kończąc na gotówce i krótkoterminowych rozliczeniach międzyokresowych w aktywach obrotowych. Po prawej stronie bilansu, pasywa są uporządkowane wg rosnącej wymagalności, od najmniej wymagalnego kapitału własnego, poprzez rezerwy

i

zobowiązania

długoterminowe,

najbardziej

wymagalnych

przychodów

międzyokresowych. 26

zobowiązania

przyszłych

krótkoterminowe

okresów

w

do

rozliczeniach

Alternatywnie, prezentacja obu aktywów i pasywów może zostać przedstawiona w dokładnie odwrotnej kolejności (tj. aktywa trwałe wymienione, jako pierwsze, a następnie aktywa obrotowe i kapitał własny wymieniony jako pierwszy poprzez zobowiązania długoterminowe, na zobowiązaniach bieżących kończąc). Formularz raportu (pionowa forma bilansu) różni się od postaci konta tylko tym, że najpierw wykazywane są aktywa, a następnie zobowiązania i kapitał własny.

Rachunek przepływów środków pieniężnych Sprawozdanie z przepływów środków pieniężnych przedstawia wpływy i wydatki pieniężne podmiotu gospodarczego. Przepływy pieniężne netto to różnica między wpływami i wypływami. Sprawozdanie z przepływów pieniężnych pokazuje środki pieniężne wygenerowane przez prowadzenie działalności operacyjnej, jak również działalność inwestycyjną i transakcje finansowe, które odbyły się w okresie rozliczeniowym. Sprawozdanie finansowe jest przygotowywane w powyższej kolejności. Ta kolejność jest ważna, ponieważ na przykład informacje zawarte w rachunku zysków i strat są wykorzystywane w zestawieniu zysków zatrzymanych lub zestawieniu zmian w kapitale własnym, a informacje pochodzące z tych ostatnich sprawozdań są prezentowane w bilansie. Wreszcie, rachunek przepływów pieniężnych nie może być sporządzony dopóki nie zostanie sporządzony bilans.

27

CZĘŚĆ 6. RACHUNKOWOŚĆ KAPITAŁU WŁASNEGO 1.6. Rachunkowość środków trwałych Przez aktywa trwałe rozumie się takie aktywa jednostki, które nie są zaliczane do jej aktywów obrotowych. W szczególności - według definicji zawartej w ustawie o rachunkowości - do środków trwałych zalicza się: 1. nieruchomości - w tym grunty, prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki i budowle, w tym także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, np. sklepy, biura, fabryki, magazyny, ale też drogi, parkingi, ogrodzenia, 2. maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy, np. kasy, chłodnie, meble biurowe, samochody dostawcze, 3. ulepszenia w obcych środkach trwałych, 4. inwentarz żywy. Środki trwałe wyróżniają się spośród innych składników majątku swoją rzeczową postacią i przewidywanym okresem użytkowania dłuższym niż rok. Nie są łatwo wymienialne na gotówkę. Podobnie jak inne aktywa, środki trwałe są początkowo wykazane w cenie nabycia, zgodnie z zasadą kosztu historycznego. Koszt obejmuje nie tylko cenę zakupu, ale również wszelkie inne koszty poniesione w związku z pozyskaniem aktywów i przygotowanie go do użycia (opłaty notarialne, skarbowych, ubezpieczenia w drodze oraz koszty załadunku, fracht, transportu, testowania i koszty montażu). Również początkowe koszty rozpoczęcia nowego biznesu mogą być traktowane, jako aktywa trwałe. Wreszcie, aktywa trwałe obejmują wartości niematerialne i prawne, które są nabytymi przez jednostkę prawami majątkowymi nadające się do gospodarczego wykorzystania. W odróżnieniu od środków trwałych nie mają postaci rzeczowej. Przykładami takich aktywów są wartość firmy, marka, patenty, itp.

28

1.6.1 Nabycie środków trwałych Najczęstsze sposoby nabycia środków trwałych to: 1. Zakup za gotówkę 2. Nabycie w drodze zaciągnięcia zobowiązania 3. Wymiana na inny składnik aktywów 4. Wytworzenie we własnym zakresie Nabycie aktywów za gotówkę Ten sposób nabycia aktywów występuje, gdy firma płaci gotówką lub czekiem. W tym przypadku księgowanie jest stosunkowo proste; konto środka trwałego jest obciążone zapłaconą ceną zakupu powiększoną o pozostałe koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania i pomniejszoną o udzielone rabaty od sprzedającego. Wpis do dziennika może wyglądać następująco:

Data

XX/XX/XX

Środek trwały

Wn

Ma

Debet

Kredyt

xxx Gotówka

xxx

Zakup za gotówkę

Nabycie aktywów na kredyt kupiecki (z odroczonym terminem płatności) Kiedy środek trwały zostaje zakupiony na kredyt kupiecki (z odroczonym terminem płatności), wydatek określony powyżej zapisany zostaje w ciężar konta aktywów. Odsetki w związku z zaciągnięciem kredytu, nie należą do wydatków obciążających konto aktywów. Wpis do dziennika może wyglądać następująco:

29

Data XX/XX/XX

Debet Środek trwały

xxx

Odsetki od kredytu

xxx

Zobowiązanie

Kredyt

xxx

Zakup w drodze zaciągnięcia zobowiązania

Nabycie aktywów w zamian za inne aktywa Kiedy środek jest nabyty w zamian za inny na podstawie polubownej umowy, czyli bez wydawania faktury, wydatek związany z nowym składnikiem aktywów jest zazwyczaj równy wartości rynkowej składnika aktywów oddanego w zamian. Jednak nie zawsze tak jest. Gdy bieżąca wartość wymienianego składnika aktywów jest niższa (wyższa) od ceny nowego środka, różnica jest zazwyczaj pokrywana gotówką, w przeciwnym wypadku różnica jest rejestrowana, jako zysk (strata). Ceną nabycia nowego składnika aktywów jest jego aktualna wartość, niezależnie od wartości aktywów wymienianych. Jeśli bieżąca wartość nie jest znana, wartość wymienianych aktywów powiększona zostaje o prowizję dla dostawcy, co stanowi cenę nabycia. Wpis do dziennika będzie następujący:

W przypadku zysku: Data XX/XX/XX

Debet Środek trwały

Kredyt

xxx Środek trwały

xxx

Gotówka (lub zysk)

xxx

Nabycie aktywów w zamian za inne aktywa

30

W przypadku straty: Date XX/XX/XX

Debet Środki trwałe

xxx

Gotówka (lub strata)

xxx

Środki trwałe

Kredyt

xxx

Nabycie aktywów w zamian za inne aktywa

Koszt wytworzenia środka trwałego wyprodukowanego we własnym zakresie Czasami środki trwałe takie jak budynki i urządzenia wykonane są przez firmę na własny użytek. Najczęstszą przyczyną wytwarzania przez przedsiębiorstwo środków trwałych na własne potrzeby jest: obniżenie kosztów budowy, efektywniejsze wykorzystanie

urządzeń

pracowników,

osiągnięcie

stojących

bezczynnie,

wymaganych

efektywniejsze

warunków

wykorzystanie

technicznych.

Za

koszt

wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Zapisy księgowe mogą być następujące:

31

W okresie wytwarzania środka: Data XX/XX/XX

Debet Koszty (np. płace itp.)

Kredyt

xxx

Gotówka (lub inne)

xxx

Ponoszenie wydatków na budowę środka trwałego

XX/XX/XX

Środek trwały w budowie

xxx

Koszty (np. płace)

xxx

Ponoszenie wydatków na budowę środka trwałego

Gdy środek trwały jest gotowy do użytkowania: XX/XX/XX

Środek trwały

xxx

Środek trwały w budowie Koszt

wytworzenia

środka

xxx trwałego

wyprodukowanego we własnym zakresie

1.6.2. Amortyzacja środków trwałych Coroczna alokacja kosztu nabycia środków trwałych w okresie jego użytkowania jest nazywana amortyzacją. Ta procedura alokacji została zaprojektowana w celu przeciwstawienia

kosztów

usług

uzyskanych

z

danego

składnika

aktywów

odpowiednio do przychodu wygenerowanego podczas użytkowania składnika aktywów, zgodnie z zasadą współmierności. Należy zauważyć, że grunty nie podlegają amortyzacji, ponieważ zazwyczaj zakłada się, że mają nieograniczony okres użytkowania. Roczna kwota amortyzacji jest kosztem danego roku.

32

Stopniowe zużywanie się składników majątku trwałego wymaga uwzględnienia w jego ewidencji zużycia (umorzenia) jako zmniejszenia ich wartości początkowej. W tym celu przedsiębiorstwo powinno dokonywać odpisów amortyzacyjnych (odpisów umorzeniowych), które korygują wartość nabycia (wartość początkową) majątku trwałego. Jednocześnie odpisy amortyzacyjne, jako pieniężny odpowiednik zużycia majątku trwałego, są wliczane do kosztów działalności jednostki. Zużycie majątku trwałego oblicza się przy zastosowaniu stóp procentowych lub stawek kwotowych ustalanych od wartości środków trwałych. Istnieją trzy czynniki, które wpływają na wartość amortyzacji. 1. Pierwszym czynnikiem jest koszt zakupu, który jest ceną zakupu składnika aktywów oraz wszystkich kosztów poniesionych w celu jego pozyskania i przygotowania do użycia. 2. Drugim czynnikiem jest szacowany okres użytkowania, który jest oczekiwaną długością życia danego składnika aktywów. Jest to oszacowanie okresu przydatności /użyteczności danego aktywu dla firmy. Przy czym okres użytkowania może być wyrażony w jednostkach czasu pracy, np. w godzinach pracy maszyny, w jednostkach produkcji, w kilometrach

lub

w

innych

odpowiednich

miarach.

Rozpoczęcie

amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie nie później, niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia

jego

niedoboru,

z

ewentualnym

uwzględnieniem

przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego. 3. Trzeci czynnik wpływający na poziom amortyzacji stanowi wartość likwidowanego środka lub oczekiwana cena ze sprzedaży likwidowanego środka trwałego (wartość końcowa środka, odzysku)

Jest to

oczekiwana wartość środka trwałego na koniec okresu jego użytkowania. Może być wyznaczona na podstawie wartości złomu lub oczekiwanej wartości handlowej. Pełna cena (koszt) nabycia środka trwałego jest amortyzowana, gdy oczekuje się, że środek trwały ma zerową wartość końcową

(rezydualną). 33

Cena (koszt) aktywa trwałego pomniejszona o jego wartość rezydualną jest

nazywana

kosztem

amortyzowanym

(wartością

podlegającą

amortyzacji). Istnieją cztery metody, które są używane zazwyczaj do amortyzacji aktywów: liniowa, naturalna (na jednostkę produkcji), degresywna i sumy cyfr roku. Wymienione metody odmiennie szacują kwoty amortyzacji w poszczególnych okresach. Jednak wszystkie prowadzą do tej samej całkowitej wartości amortyzacji. Zapis rachunkowy amortyzacji jest następujący: Date XX/XX/XX

Debet Amortyzacja

Kredyt

xxx

Umorzenie środka trwałego

xxx

Ewidencja amortyzacji

Konto „umorzenie" jest używane zamiast kredytowej strony składnika aktywów konta. Wartość skumulowanej amortyzacji jest łączną kwotą umorzenia środka trwałego, który został obciążony odkąd składnik aktywów został nabyty i przystosowany do użytkowania. Wartość bieżąca składnika aktywów, która pojawia się w bilansie, jest różnicą pomiędzy ceną jego nabycia oraz kwotą jego umorzenia. Metody używane do amortyzacji aktywów: Metoda liniowa Zgodnie z metodą liniową przyjmuje się, że aktywa zostaną wykorzystane równomiernie we wszystkich okresach i koszty amortyzacji przypisane są proporcjonalnie do wszystkich okresów obrachunkowych. Odpisy amortyzacyjne dzieli się przez cały okres użytkowania (w latach), w celu ustalenia rocznej koszty amortyzacji:

Roczny odpis amortyzacji

Cena nabycia środka trwałego wartość rezydualna

=

Okres użytkowania

34

Przykład: Spółka "A" zakupiła samochód ciężarowy w dniu 1 stycznia 2008 roku. Koszt zakupu samochodu wyniósł 13,000 €, a oczekiwana wartość rezydualna (odzyskiwalna) wyniosła 1,000 €. Szacowany okres użytkowania wynosił 5 lat i przewidywany okres użytkowania w kilometrach wynosił 100,000. Roczna kwota amortyzacji = (13.000 – 1.000) / 5 = 2.400 Rok

Wartość początkowa

Roczna kwota amortyzacji

Amortyzacja narastająco umorzenie

Wartość księgowa (na koniec roku)

2008

13.000

2.400

2.400

10.600*

2009

13.000

2.400

4.800

8.200

2010

13.000

2.400

7.200

5.800

2011

13.000

2.400

9.600

3.400

2012

13.000

2.400

12.000

1.000

*(13.000 – 2.400)

Metoda naturalna (metoda amortyzacji na jednostkę produkcji) W metodzie naturalnej okres użytkowania jest wyrażony w całkowitych jednostkach produkcji, a nie jednostkach czasu. Stała kwota amortyzacji jest przypisana do każdej jednostki produkcji lub usługi wytwarzanych przez środek trwały. Metoda ta dobrze odzwierciedla zużycie maszyn fabrycznych (jednostki wyrobu, godziny pracy maszyny) lub do pojazdów dostawczych (przebieg kilometrów). Metoda ta z kolei nie nadaje się do amortyzacji budynków lub mebli, ponieważ amortyzacja w tych przypadkach jest bardziej funkcją czasu niż zużycia. Koszt zużycia podzielony jest przez przewidywaną całkowitą liczbę jednostek wyrobu wytworzoną w ciągu całego okresu użytkowania środka trwałego w celu ustalenia kosztów amortyzacji na jednostkę, a następnie kwotę tę mnoży się przez liczbę jednostek wyprodukowanych w każdym okresie do wyliczania odpisów amortyzacyjnych za okres:

35

Koszty amortyzacji bieżącego roku

Cena nabycia wartość rezydualna

=

Całkowita wielkość produkcji

*

Wielkość produkcji w danym okresie

Przykład: Korzystając z powyższych danych dotyczących spółki "A" i zakładając, że samochód przejechał 15.000 km w pierwszym roku, 30.000 km w drugim, 20.000 km w trzecim, 25.000 km w czwartym i 10.000 km w piątym roku, harmonogram amortyzacji jest następujący: Rok

Wartość początkowa

Roczna kwota amortyzacji

Amortyzacja narastająco umorzenie

Wartość księgowa (na koniec roku)

2008

13.000

1.800*

1.800

11.200**

2009

13.000

3.600

5.400

7.600

2010

13.000

2.400

7.800

5.200

2011

13.000

3.000

10.800

2.200

2012

13.000

1.200

12.000

1.000

*[(13.000 - 1.000) / 100.000] * 15.000 **(13.000 – 1.800) Metoda degresywna W metodzie tej następuje zmniejszanie rocznej kwoty amortyzacji środka trwałego przez cały okres eksploatacji. Choć stawka amortyzacji pozostaje niezmienna z roku na rok, wartość księgowa, w oparciu, o którą wyliczana jest stawka, spada każdego roku. Stawka amortyzacji w metodzie degresywnej może być podwyższona np. o wskaźnik 2. Przykład: Korzystając z powyższych danych o spółce "A" i przy założeniu, że stawka amortyzacji wynosi 40%, harmonogram amortyzacji przy użyciu metody degresywnej jest następujący:

36

Rok

Wartość księgowa (początek roku)

Stawka amortyzacji

Roczna amortyzacja

Amortyzacja narastająco umorzenie

Wartość księgowa (na koniec roku)

2008

13.000

40%

5.200*

5.200

7.800

2009

7.800

40%

3.120

8.320

4.680

2010

4.680

40%

1.872

10.192

2.808

2011

2.808

40%

1.123

11.315

1.685

2012

1.685

40%

685**

12.000

1.000

*(13.000 * 40%) ** (1685 * 40% = 674, ale ulega podwyższeniu do 685 ze względu na wartość rezydualną (odzysku))

Metoda sumy cyfr roku (odmiana metody degresywnej) Nazwa tej metody wynika z tego, że mianownik stopy amortyzacyjnej jest sumą poszczególnych numerów kolejnych lat, które składają się na całkowity okres użytkowania. W liczniku ułamka znajduje się przewidywana liczba lat użytkowania środka trwałego w roku ustalania kwoty amortyzacji, pozostałych do końca okresu amortyzacji. Na przykład, jeżeli okres użytkowania wynosi 3 lata, suma cyfr lat wynosi: 1 +2 +3 = 6. Ułamek (stopa amortyzacji) w pierwszym roku wynosi 3/6, w drugim 2/6 i w trzecim 1/6. Każdy ułamek jest mnożony przez wartość całkowitej amortyzacji do wyliczania rocznej amortyzacji. W metodzie sumy cyfr roku odpisy amortyzacyjne oblicza się przez pomnożenie wartości początkowej środka trwałego (pomniejszonej o wartość rezydualną (odzysku)) przez odpowiedni ułamek korygujący (stopę amortyzacji).

Przykład: Korzystając z powyższych danych dotyczących firmy "A", suma cyfr roku wynosi 15 (1 + 2 + 3 + 4 + 5). Roczna amortyzacja jest obliczana przez pomnożenie podstawy amortyzacji przez odpowiedni ułamek.Harmonogram amortyzacji jest następujący:

37

Rok

Wartość księgowa (początek roku)

Ułamek (SOYD)

Roczna amortyzacja

Amortyzacja narastająco umorzenie

Wartość księgowa (na koniec roku)

2008

12.000*

5/15

4.000

4.000

9.000**

2009

12.000

4/15

3.200

7.200

5.800

2010

12.000

3/15

2.400

9.600

3.400

2011

12.000

2/15

1.600

11.200

1.800

2012

12.000

1/15

800

12.000

1.000

* (13.000 – 1.000) ** (13.000 - 4.000) 1.6.3. Pozbycie się środka trwałego Gdy przedsiębiorstwo przestaje wykorzystywać dany środek trwały, ma ono dwie podstawowe możliwości usunięcia go z ewidencji: jeżeli środek nie jest zdatny do użytku ani do sprzedaży, przedsiębiorstwo dokonuje tzw. likwidacji środka trwałego (złomowanie, utylizacja); jeżeli środek jest zdatny do użytku lub do sprzedaży zajdzie się nabywca, przedsiębiorstwo może sprzedać środek trwały. Likwidacja środka trwałego Jeżeli środek trwały staje się przestarzały i nie może być sprzedany lub wymieniony, wówczas wartość środka trwałego i pozostała część amortyzacji narastająco powinna zostać usunięta z zapisów księgowych. W przypadku, gdy środek trwały nie został w pełni zamortyzowany, przedsiębiorstwo ponosi stratę, która odpowiada niezamortyzowanej kwocie i będzie księgowana w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. Z drugiej strony, jeśli środek został całkowicie zamortyzowany, wówczas strata się nie pojawia. Zapisy będą następujące:

38

Przykład: Data XX/XX/XX

Debet Amortyzacja

Kredyt

xxx

Zaakumulowane umorzenie

xxx

Zapis umorzenia w okresie przed likwidacją XX/XX/XX

Zaakumulowana amortyzacja

xxx

Środek trwały

xxx

Zakończenie amortyzacji środka trwałego XX/XX/XX

Strata z likwidacji środka

xxx

Środek trwały

xxx

Zapis straty z likwidacji środka trwałego

Sprzedaż środków trwałych Innym sposobem pozbycia się środka trwałego jest jego sprzedaż. Wówczas wartość księgowa środka trwałego jest porównywana z ceną sprzedaży. Jeżeli cena sprzedaży przewyższa jego wartość księgową, występuje zysk. W przeciwnym przypadku, gdy wpływy ze sprzedaży są mniejsze niż wartość księgowa, to stanowi stratę ze sprzedaży. Zapis będzie następujący: Przykład Data XX/XX/XX

Debet Amortyzacja

Kredyt

xxx

Zaakumulowane umorzenie

xxx

Zapis amortyzacji w okresie przed sprzedażą XX/XX/XX

Zaakumulowane umorzenie

xxx

Środek trwały

xxx

Zakończenie amortyzacji środka trwałego XX/XX/XX

Gotówka

xxx

Strata ze sprzedaży środka

xxx

Środki trwałe Zapis straty ze sprzedaży środka

39

xxx

CZĘŚĆ 7. RACHUNKOWOŚĆ ZOOBOWIĄZAŃ 1.7. Rachunkowość aktywów obrotowych Aktywa obrotowe na ogół obejmują środki pieniężne i inne zasoby, które przedsiębiorstwo zamierza użyć, sprzedawać, czy zgromadzić w ciągu roku od dnia bilansowego lub w trakcie cyklu operacyjnego przedsiębiorstwa, w zależności, który jest dłuższy. Cykl działania firmy jest to okres czasu, zwykle krótszy niż jeden rok, potrzebny na zakup zapasów, sprzedaż na kredyt i pilnowanie spływu należności. Aktywa obrotowe to aktywa o zapadalności krótkoterminowej, do których należą zapasy, należności, środki pieniężne i inne wartości o łatwiejszym dostępie, aniżeli aktywa trwałe. Inaczej mówiąc aktywa obrotowe to składniki majątkowe, które zgodnie z oczekiwaniami przedsiębiorstwa zostaną zamienione na środki pieniężne lub zostaną zużyte w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub tzw. cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy. Aktywa obrotowe w bilansie przedstawiane są zgodnie z zasadą tzw. „wzrastającej płynności”, czyli od najmniej do najbardziej płynnych i można je przedstawić w czterech grupach: 1. Zapasy. 2. Należności krótkoterminowe. 3. Inwestycje krótkoterminowe. 4. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Zapasy Zapasy są to koszty nabycia lub wytworzenia towarów lub produktów przeznaczonych do sprzedaży klientom. Termin zapasy jest stosowany do określenia towarów, surowców, produkcji wyrobów gotowych. Przedsiębiorstwa usługowe na ogół, nie sprzedają towarów klientowi, dlatego nie używają tej kategorii aktywów obrotowych. Wręcz przeciwnie w przedsiębiorstwach handlowych i produkcyjnych zapasy zazwyczaj mają znaczny udział w aktywach obrotowych.

40

Zapasy to część majątku jednostki gospodarczej, która łączy się w bezpośredni sposób z uzyskiwanymi przez jednostkę przychodami. W jednostkach handlowych towary zamieniane są na gotówkę w drodze ich sprzedaży konsumentom lub pośrednikom, z kolei w jednostkach produkcyjnych materiały przetwarzane są w produkty, a te również podlegają spieniężeniu. To właśnie dzięki zapasom, poprzez ich wykorzystanie w procesie produkcji lub poprzez sprzedaż, w głównej mierze kreowany jest wynik finansowy jednostki. W bilansie zapasy ujmowane są w pozycjach: - materiały, - półprodukty i produkty w toku, - produkty gotowe, - towary, - zaliczki na dostawy. Inwentaryzacja zapasów jest przeprowadzana w celu sprawdzenia i ustalenia stanu rzeczywistego poszczególnych składników. Formy przeprowadzenia inwentaryzacji: - inwentaryzacja pełna okresowa, - inwentaryzacja pełna ciągła. Inwentaryzacja pełna okresowa polega na ustaleniu na określony dzień rzeczywistego stanu całego majątku przedsiębiorstwa oraz źródeł jego pochodzenia. Termin oraz zakres inwentaryzacji okresowej jest wcześniej ustalony i znany wszystkim pracownikom przedsiębiorstwa. Ta metoda inwentaryzacji jest najczęściej stosowana w małych prywatnych firmach. Inwentaryzacja

pełna

ciągła

polega

na

sukcesywnym

ustaleniu

rzeczywistego stanu poszczególnych składników tak, aby w wyznaczonym okresie stan ten został ustalony dla wszystkich składników wchodzących w skład jednej grupy. Spisywanie to odbywa się wg planu. Tę formę inwentaryzacji stosuje się w magazynach o dużej ilości różnorodnych zapasów, w których inwentaryzacja okresowa powodowałaby konieczność wstrzymania obrotów magazynowych na znaczny okres czasu. Metoda ta w zasadzie nie jest stosowana w małych prywatnych firmach. Niezależnie od formy przeprowadzonej inwentaryzacji wyceny zapasów dokonuje się za pomocą jednej z metod, opartych na zasadzie kosztu historycznego:

41

1. Metoda First-In First-Out (FIFO). 2. Metoda Last-In First-Out (LIFO). 3. Metoda średniej ważonej kosztów (AVCO). 4. Metoda szczegółowej identyfikacji. Metoda FIFO zakłada, że w momencie sprzedaży lub zużycia składnika, jego cena (koszt) jest równa cenie (kosztowi) najstarszego składnika zapasów. Wartość końcowa zapasu jest ustalana w oparciu o cenę (koszt) ostatnio pozyskanego (najnowszego) składnika zapasów. Metoda LIFO zakłada, że w momencie sprzedaży lub zużycia składnika, jego cena (koszt) jest równa cenie (kosztowi) ostatnio pozyskanego (najnowszego) składnika zapasów. Wartość końcowa zapasu jest ustalana w oparciu o cenę (koszt) najstarszego (najwcześniej kupionego) składnika zapasów. Metoda średniej ważonej ceny AVCO zakłada, że wartość (koszt) sprzedanych dóbr lub materiałów zużytych ustalana jest jako iloczyn średniej ważonej ceny (kosztu) i liczby jednostek sprzedanych lub zużytych. Stosując tę metodę jednostka powinna na moment każdej nowej dostawy danego składnika zapasów ustalić jego nową cenę (koszt) średnią, dzieląc całkowitą wartość składnika w magazynie przez całkowitą liczbę jednostek dostępnych do sprzedaży. Wartość sprzedanych składników, jak i wartość zapasu końcowego, ustalana jest poprzez przemnożenie liczby jednostek przez średnią ważoną cenę (koszt) na jednostkę. Metoda szczegółowej identyfikacji oparta jest na bezpośrednim powiązaniu rzeczywistej ceny każdego składnika z jego rozchodem. Przykład: Firma XYZ w miesiącu styczniu dokonała następujących transakcji: 05 stycznia: XYZ zakupiła 500 torebek po 10 PLN za sztukę, 15 stycznia: XYZ zakupiła 200 torebek po 11 PLN za sztukę, 25 stycznia: XYZ sprzedała 300 torebek po 13 PLN za sztukę. Obliczyć wartość zapasów na koniec miesiąca, zgodnie z trzema różnymi metodami.

42

Metoda FIFO: Data

Opis

Ilość

5 styczeń

zakup

+ 500

10

5000

15 styczeń

zakup

+ 200

11

2200

25 styczeń

sprzedaż

- 300

10

3000

200

10

2000

200

11

2200

31 styczeń

stan końcowy

Razem stan końcowy

Cena PLN

400

Wartość

4200

Metoda LIFO: Data 25 styczeń

31 styczeń

Opis

Ilość

Cena PLN

Wartość

sprzedaż

200

11

2200

sprzedaż

100

10

1000

400

10

4000

stan końcowy

Metoda AVCO: W przypadku metody średniej ważonej wartość zapasu końcowego będzie obliczana w następujący sposób: [(500 * 10) + (200 * 11)] / (500 + 200) = 7200/700 = 10,3 PLN / szt.

Data

Opis

Ilość

31 styczeń

stan końcowy

400

Cena PLN 10.3

Wartość 4120

Należności krótkoterminowe Należności są to żądania zapłaty za towary i usługi od innych przedsiębiorstw lub osób fizycznych.

43

Należności krótkoterminowe są to kwoty należne od innych podmiotów lub osób fizycznych z różnych tytułów, z terminem zapłaty nieprzekraczającym 12 miesięcy oraz ogół należności z tytułu zrealizowanych dostaw i usług nawet wówczas, kiedy termin zapłaty przypada po 12 miesiącach (mogą to być również należności dochodzone na drodze sądowej). Do należności krótkoterminowych należy większość należności generowanych przez przedsiębiorstwo podczas działalności operacyjnej. Podstawową pozycją będą tu należności handlowe. Należności handlowe powstają w sytuacji, gdy przedsiębiorstwo dokonuje sprzedaży z odroczonym terminem płatności (wydaje dobra klientowi oraz wystawia mu fakturę, ustalając termin płatności po upływie np. 30 dni). Do momentu zapłaty w bilansie przedsiębiorstwa występować będzie należność od klienta w wysokości, jaką jest on zobowiązany zapłacić za wydane mu dobra. Zgodnie z ustawą o rachunkowości, wszystkie należności handlowe wykazuje się, jako krótkoterminowe, odrębnie wydzielając tą część, której spłata nastąpi w terminie późniejszym niż 12 miesięcy. Inne rodzaje należności krótkoterminowych to: należności z tytułu podatków, dotacji, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych itp., zaliczki wypłacone pracownikom. Konta należności są tworzone przez faktury sprzedaży i obejmują kwoty należne od odbiorców. Należności są wyceniane według pierwotnej ceny wymiany pomiędzy przedsiębiorstwem a otoczeniem zewnętrznym, pomniejszonych o korekty z tytułu nieściągalnych należności, rabatów gotówkowych, zwrotów sprzedaży (reklamacji) oraz dotacji podatkowych. Inwestycje krótkoterminowe Inwestycje krótkoterminowe są to aktywa finansowe, które są płatne i wymagalne oraz przeznaczone do zbycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego, daty ich wystawienia lub nabycia. W bilansie wykazuje się między innymi środki pieniężne w kasie oraz na rachunkach bankowych, jak również inne odpowiedniki pieniężne (ekwiwalenty środków pieniężnych) takie jak weksle i czeki.

44

W pozycji tej ujęte są również udziały, inwestycje firmy w krótkoterminowe papiery wartościowe jak również akcje i papiery dłużne o okresie zapadalności powyżej roku, jeśli firma zakupiła je z zamiarem dalszej odsprzedaży w krótkim okresie (poniżej 12 miesięcy). Udziały są to wkłady pieniężne lub rzeczowe (aport) wniesione do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółek osobowych lub spółdzielni. Mają one na celu pokrycie nabytego w tych jednostkach kapitału lub funduszu do wysokości zadeklarowanej w umowie spółki lub statucie spółdzielni. Natomiast do udziałów nie zalicza się wniesionych przez firmę dopłat, ponieważ dopłaty te nie powodują zwiększenia kapitału podstawowego, a jedynie odnoszone są na kapitał zapasowy spółki. Akcje są papierami wartościowymi wyemitowanymi przez spółkę akcyjną potwierdzającymi prawa do zasobów majątkowych spółki akcyjnej. Akcje mogą być imienne i na okaziciela. Przedmiotem ogólnodostępnego obrotu są akcje na okaziciela, które są wydane inwestorowi dopiero po wpłaceniu pełnej należnej od niego z tego tytułu kwoty. Inne papiery wartościowe to: obligacje, bony komercyjne, listy zastawne, skrypty dłużne, certyfikaty inwestycyjne, jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych i inne podobne, posiadające termin wymagalności poniżej 12 miesięcy roku od dnia bilansowego lub przeznaczone do sprzedaży w ciągu najbliższego roku obrotowego. Inwestując w te instrumenty, czerpie się korzyści m.in. w postaci odsetek, w skutek wzrostu nabytych, a następnie umorzonych jednostek uczestnictwa. Udzielone pożyczki można zaliczyć do inwestycji krótkoterminowych, gdy terminy ich zapadalności, wynikające z umów, przypadają nie później niż przed końcem następnego roku obrotowego. Do inwestycji krótkoterminowych zalicza się także pożyczkę, gdy umowa pożyczki została zawarta na dłużej niż rok, a spłata będzie następować w ratach. Wówczas do inwestycji krótkoterminowych zalicza się tylko te raty pożyczki, które są wymagalne w następnym roku obrotowym. Środki pieniężne obejmują gotówkę w kasie oraz środki zgromadzone na rachunkach bankowych - np. bieżącym, walutowym, akredytywy, z wyjątkiem lokat terminowych w rachunkach bankowych, które to ewidencjonuje się jako inne środki pieniężne lub inne aktywa finansowe.

45

Posiadane weksle, czeki, lokaty terminowe, bony skarbowe, handlowe, oszczędnościowe oraz certyfikaty depozytowe płatne lub o terminie zapadalności do 3 miesięcy, środki pieniężne w drodze stanowią inne środki pieniężne. Rozliczenia międzyokresowe kosztów czynne Rozliczenia międzyokresowe kosztów są to koszty poniesione (opłacone) przez jednostkę przed okresem, którego dotyczą - nie dotyczą teraźniejszości (bieżącego okresu sprawozdawczego), ale przeszłości (przyszłych okresów). W pozycji krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe ujmuje się nakłady poniesione przez firmę i rozliczane w koszty w kolejnych okresach, przy czym rozliczenie to nie może trwać dłużej niż 12 miesięcy. Do kosztów rozliczanych w czasie należą: czynsze za najem lokali, ubezpieczenia majątkowe, prenumerata czasopism, podatek od nieruchomości, koszty zakupu np. towarów, opłacone z góry koszty energii, koszty przygotowania i uruchomienia nowej produkcji. Aktywa te stają się kosztami, gdy wygasają (wraz z upływem czasu) lub są używane. Konta tych kosztów wymagają uzgodnienia na koniec roku.

46

CZĘŚĆ 8. PRZYCHODY I KOSZTY 1.8. Rachunkowość kapitału własnego Kapitał każdej spółki obrazuje skąd pochodzą jej zasoby majątkowe. W rachunkowości można wyróżnić dwa źródła pochodzenia (finansowania): własne oraz obce. Przykładem pierwszego z nich jest kapitał założycielski, drugiego zaś zobowiązania. Należy zaznaczyć, że kapitał własny, w przeciwieństwie do obcego, jest bezzwrotny. Kapitał własny spółki (według bilansu) składa się z: 

kapitału (funduszu) podstawowego (wkłady właścicieli w wartości nominalnej),



należnych wpłat na kapitał podstawowy (wielkość ujemna),



udziałów (akcji) własnych (wielkość ujemna),



kapitału (funduszu) zapasowego,



kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny,



pozostałych kapitałów (funduszy) rezerwowych (wyniki finansowe lat ubiegłych odłożone na specjalne potrzeby),



zysku (straty) z lat ubiegłych,



zysku (straty) netto,



odpisów z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna).

Kapitał własny jest bardzo ważnym elementem przy zakładaniu i funkcjonowaniu przedsiębiorstw. Dlatego też, przepisy krajowe (jak i międzynarodowe) określają minimalny poziom kapitału założycielskiego. W Polsce jest to odpowiednio: 5.000 zł dla spółek z ograniczoną odpowiedzialnością1 oraz 100.000 zł dla spółek akcyjnych2. Stanowi on też gwarancję spłaty zobowiązań wobec swoich wierzycieli. Poniżej zostaną omówione najważniejsze pozycje w kapitale własnym.

1

Art. 154 Ustawy z dnia 15 września 2000r Kodeks Spółek Handlowych, tj. Dz. U. z 2000 r. nr 94 poz. 1037 z późn. zm. 2 Art. 308 Ustawy z dnia 15 września 2000r Kodeks Spółek Handlowych, op. cit.

47

Kapitał (fundusz) podstawowy Kapitał podstawowy, inaczej zakładowy, powstaje już w chwili założenia spółki. Na początku jest on równy kwocie określonej w umowie/statucie i wpisanej do krajowego rejestru sądowego. Zadeklarowane, lecz niewniesione wkłady kapitałowe ujmuje się jako należne wkłady na poczet kapitału (wartości ujemne) - taka sytuacja może się pojawić przy spółkach akcyjnych przy spełnieniu odpowiednich warunków3. W późniejszym czasie kapitał podstawowy może ulec zmianie – przede wszystkim podwyższeniu. Prawo polskie tylko w szczególnych sytuacjach dopuszcza możliwość zmniejszenia kapitału poprzez umorzenie części udziałów/akcji. Kapitał podstawowy składa się z udziałów (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) bądź akcji (spółki akcyjne). Papiery te mogą być zwyczajne bądź uprzywilejowane. Pierwsze z nich reprezentują sobą zwykłe uprawnienia, drugie zaś dają dodatkowe korzyści właścicielom np. co do wagi głosów bądź udziału w dywidendach.

Zmiany w kapitale podstawowym Jak już zostało wspomniane, wielkość kapitału zakładowego może ulec zmianie. Najczęściej są to zwiększenia, ale zdarzają się sytuacje, kiedy jego wartość maleje. Pierwsze zjawisko jest dosyć powszechne i łatwiejsze do przeprowadzenia. Spółki, szczególnie akcyjne, często korzystają z tej możliwości, ponieważ daje ona im możliwość pozyskania bezzwrotnego dofinansowania działalności. Zapotrzebowanie firm na kapitał własny zmienia się ze względu na zmiany zachodzące w otoczeniu wewnętrznym lub zewnętrznym przedsiębiorstwa, takie jak wzrost lub zmniejszenie ich wydajności, przychodów, konkurencji, itp. W przypadku zapotrzebowania na nowy kapitał, przedsiębiorstwo będzie zwiększało kapitał zakładowy. W przeciwnej sytuacji, gdy przedsiębiorstwo ma nadwyżka kapitału własnego, lub jeśli przedsiębiorstwo chce polepszyć wskaźnik struktury zadłużenia (stosunek kapitału własnego do długu), przedsiębiorstwo będzie zmniejszało kapitał zakładowy.

3

Art. 309 Ustawy z dnia 15 września 2000r Kodeks Spółek Handlowych, op. cit.

48

Zwiększenia kapitału własnego Zwiększenie

kapitału

zakładowego

(emisji

udziałów/akcji)

może

zostać

osiągnięte na różne sposoby, z których najbardziej powszechne to: 1. wniesienie nowych wkładów pieniężnych lub w naturze przez istniejących lub nowych akcjonariuszy. 2. Kapitalizacji rezerw i niepodzielonych zysków. 3. Nabycie innego przedsiębiorstwa. Gdy nowe udziały/akcje są wydane, odpowiednie konto udziałów/akcji (zazwyczaj akcji zwykłych lub/i uprzywilejowanych) jest uznawane zapisem po stronie kredytowej w wartości nominalnej niezależnie od tego, czy wpływy są większe lub mniejsze od wartości nominalnej. Wartość nominalna jest kwotą na jedną akcję (udział), która wchodzi w kapitał akcyjny (udziałowy) firmy stanowiący wymagany prawnie kapitał spółki kapitałowej. Przykład zwiększenia kapitału podstawowego: 

uchwała wspólników/akcjonariuszy stanowiąca o podwyższeniu kapitału zakładowego przez dotychczasowych właścicieli bądź nowych inwestorów.

Przykład Podwyższenie kapitału w cenach nominalnych Data XX/XX/XX

Debet Aktywa np. gotówka

Kredyt

xxx

Kapitał akcyjny (udziałowy)

xxx

Emisja akcji (udziałów) w wartości nominalnej Wszelkie kwoty przekraczające wartość nominalną z otrzymanych za wydane akcje/udziały jest rejestrowana w kapitale zapasowym (agio emisyjne) wpłaconym powyżej wartości nominalnej i reprezentuje rezerwę kapitałową. Wpis do dziennika byłby następujący: Data XX/XX/XX

Debet Aktywa

Kredyt

xxx Kapitał akcyjny (udziałowy)

xxx

Kapitał zapasowy z tytułu agio emisyjnego

xxx

Emisja akcji (udziałów) powyżej wartości nominalnej

49

W sytuacji, kiedy wartość wpłaconego wkładu jest większa od wartości nominalnej nowych akcji/udziałów, nadwyżkę księguje się na kapitał zapasowy. Zmniejszenie kapitału podstawowego Zmniejszenie kapitału podstawowego jest bardziej skomplikowane. Przede wszystkim taka możliwość musi być uwzględniona w umowie bądź statucie spółki. Po drugie spółka zakupuje wtedy własne udziały/akcje w celu ich późniejszego umorzenia.

Wynagrodzenie

dla

sprzedających

jest

wypłacane

z

kapitału

podstawowego oraz zapasowego (nadwyżka). Istnieje możliwość pokrycia zakupu z czystego zysku (wtedy kapitał zakładowy się nie zmienia). Umorzenie udziałów

Wn

Aktywa np. gotówka

Ct xxx

Kapitał zakładowy

xxx

Zmniejszenie kapitału podstawowego może nastąpić w wyniku pokrycia poniesionych strat finansowych lub odkupienia własnych udziałów (akcji). Data XX/XX/XX

Debet Kapitał akcyjny (udziałowy)

Kredyt

xxx

Straty z lat ubiegłych

xxx

Pokrycie straty z kapitału podstawowego

Data XX/XX/XX

Debet Kapitał akcyjny (udziałowy) Akcje (udziały) własne

Kredyt

xxx xxx

Odkupienie własnych akcji (udziałów) Kapitał (fundusz) zapasowy Kapitał zapasowy tworzony jest obowiązkowo w spółkach akcyjnych – zgodnie z polskimi przepisami kodeksu spółek handlowych 8% zysku netto za rok obrotowy musi być przeznaczony na omawiany kapitał aż do uzyskania 1/3 wartości kapitału zakładowego4. Przeznaczany jest on na pokrycie ewentualnych późniejszych strat.

4

Art. 396 Ustawy z dnia 15 września 2000r Kodeks Spółek Handlowych, op. cit.

50

Zmiany w kapitale zapasowym Przykłady zwiększeń w kapitale zapasowym: 

emisja akcji powyżej wartości nominalnej (agio emisyjne),



podział zysku (ustawowo),



podział zysku (ponad wymaganą ustawowo minimalną wartość),



dopłaty, które uiszczają akcjonariusze w zamian za przyznanie szczególnych uprawnień ich dotychczasowym akcjom5.

Przykłady zmniejszeń w kapitale zapasowym: 

pokrycie straty,



koszty emisji akcji podczas powstania spółki,



koszty organizacyjne związane z połączeniem lub przejęciem spółki.

Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe Jest to kolejna pozycja w kapitale własnym typowa dla spółek kapitałowych. Mogą one mieć charakter ogólny, jak i specjalny. Pierwsze z nich są tworzone dla zabezpieczenia przed szeroko rozumianym ryzykiem działania w warunkach niepewności gospodarki rynkowej. Z kolei drugie są przeznaczane na wymienione z nazwy cele np. pokrycie wątpliwych należności bądź niedobory. Dodatkowo spółki wykazują w tej pozycji dopłaty wspólników przed ich rozdysponowaniem zgodnie z uchwałą. Należy zaznaczyć, że rezerwy na zobowiązania nie należą do kapitału własnego. Wykazuje się je w pozycji „zobowiązania i rezerwy na zobowiązania” i stanowią część kapitału obcego. Zysk (strata) netto Pozycja ta dotyczy zysku (straty) netto za bieżący rok obrotowy, tj. wyniku finansowego pomniejszonego o podatek dochodowy (bieżący i odroczony). O rozdysponowaniu

zysku

bądź

pokryciu

straty

decyduje

zgromadzenie

wspólników/akcjonariuszy przy zatwierdzaniu sprawozdania finansowego. Nadwyżki są przeznaczane przede wszystkim na wypłatę dywidend, kapitał zapasowy bądź rezerwowy.

5

Art. 396 Ustawy z dnia 15 września 2000r Kodeks Spółek Handlowych, op. cit.

51

Strata netto może zostać pokryta: 

z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych,



z kapitału zapasowego lub rezerwowego,



z dopłat wspólników,



z zysku lat następnych,



poprzez obniżenie kapitału zakładowego.

W przypadku, gdy poniesiona przez spółkę z o.o. strata przewyższy sumę kapitałów rezerwowego i zapasowego oraz połowę kapitału zakładowego w przypadku spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (oraz sumę kapitałów rezerwowego i zapasowego oraz jedną trzecią kapitału zakładowego w przypadku spółek akcyjnych), wówczas zarząd zobowiązany jest niezwłocznie zwołać zgromadzenie wspólników (w spółce akcyjnej walne zgromadzenie) w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki6. Nie rozdysponowany zysk (strata) przenoszony jest w kolejnym roku na pozycję zysk (strata) z lat ubiegłych. Niepodzielone zyski (straty) lat ubiegłych Niepodzielone zyski lub straty odnoszą się do kwoty zysków danego okresu, która pozostaje po utworzeniu rezerw i przyznaniu dywidendy dla akcjonariuszy lub (straty) zwykle stanowią straty okresu lub okresów poprzednich, które nie mogły zostać pokryte. 1.9. Rachunkowość zobowiązań długoterminowych Zobowiązanie długoterminowe jest to ta część zobowiązań jednostki, które są wymagalne po upływie 12 miesięcy od dnia bilansowego. Jednakże część zobowiązań, która podlegać będzie spłacie w ciągu najbliższych 12 miesięcy od dnia bilansowego powinna zostać wydzielona i zaklasyfikowana do zobowiązań krótkoterminowych. Do zobowiązań długoterminowych nie zalicza się zobowiązań z tytułu dostaw i usług, zobowiązań wobec pracowników i innych, które wiążą się z normalnym

cyklem

operacyjnym.

Zaliczamy

je

w

całości

do

zobowiązań

krótkoterminowych nawet, jeżeli są wymagalne po upływie 12 miesięcy od dnia bilansowego.

6

Art. 233 i 397 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych, op. cit.

52

Podstawowe cechy zobowiązań długoterminowych: 1. Długi okres spłaty. 2. Niskie ryzyko dłużnika. 3. Jest obcym źródłem finansowania. Do zobowiązań długoterminowych zalicza się przede wszystkim długoterminowe kredyty, pożyczki, obligacje i inne zobowiązania z tytułu emisji długoterminowych dłużnych papierów wartościowych przeznaczone na sfinansowanie np. środków trwałych, inwestycji, środków obrotowych. Ryzyko zobowiązań długoterminowych jest stosunkowo niskie w porównaniu do zobowiązań krótkoterminowych, ponieważ mają one dłuższy okres zapadalności, co pozwala na terminowe gromadzenie niezbędnych funduszy. W praktyce przyjmuje się zasadę, że firma powinna finansować aktywa trwałe kapitałem długoterminowym (nazywanym także kapitałem stałym). Nabycie środków trwałych z kredytów długoterminowych lub innych zobowiązań długoterminowych, przyczynia się do racjonalnej struktury aktywów i tworzenia korzystnego efektu dźwigni finansowej dla firmy. Kategorie zobowiązań długoterminowych Najważniejsze

kategorie

zobowiązań

długoterminowych

to

zobowiązania

długoterminowe wynikające z długoterminowych kredytów bankowych i obligacji. Kategorie zobowiązań długoterminowych - opis: 1. Długoterminowe kredyty bankowe: kredyty bankowe udzielane są przez banki jednostkom gospodarczym na podstawie umów kredytowych. Jednostka ubiegająca się o kredyt powinna posiadać zdolność kredytową oraz zabezpieczenie spłaty kredytu wraz z odsetkami. Banki wymagają od kredytobiorcy ustanowienia zabezpieczenia lub przedstawienia poręczenia dla udzielanego kredytu w postaci hipoteki, poręczenie według prawa cywilnego, weksel in blanco, zastaw na ruchomości

(np.

samochodzie),

zastaw

na

przedmiotach

lub

papierach

wartościowych, cesja z praw (np. ubezpieczenia). 2. Obligacje: emisja obligacji często jest alternatywą dla kredytu bankowego, z którego nie może skorzystać jednostka gospodarcza z powodu wysokich kosztów lub braku zdolności kredytowej.

53

Inwestor w zamian za udzielenie pożyczki określonemu podmiotowi poprzez nabycie obligacji, otrzymuje prawo do odsetek na ustalonym poziomie. Emisja obligacji daje możliwość trafienia do szerokiego grona odbiorców. Na przykład firma XYZ SA potrzebuje uzyskać środki finansowe w wysokości 1 mln EURO. Zamiast kredytu bankowego firma może uzyskać 1000 małych pożyczek po 1.000 EURO każda, zmniejszając tym samym ryzyko pożyczkodawcy poprzez dywersyfikację odbiorców. Inwestor

otrzymuje

pisemne

potwierdzenie

nabycia,

zaświadczające

zakup

określonych obligacji.

1.10 Rachunkowość bieżących zobowiązań Przedsiębiorstwa finansują swoją działalność, używając własnych środków oraz długu - generując zadłużenie firmy wobec osób trzecich. W zależności od okresu, w którym to zadłużenie musi być spłacone, wierzytelności dzielimy na: długoterminowe, tzn. takie, które muszą być spłacone po zakończeniu następnego okresu rozliczeniowego oraz krótkoterminowe, tzn. takie, które muszą być spłacone w ciągu następnego okresu rozliczeniowego. Krótkoterminowe

zobowiązania

są

także

nazywane

zobowiązaniami

bieżącymi. Długoterminowe

zobowiązania

są

zaciągane,

aby

finansować

rozwój

infrastruktury firmy, np. budynki, maszyny itp. Krótkoterminowe zobowiązania z kolei są zaciągane na sfinansowanie działalności operacyjnej. To oznacza np. że firmy kupują na kredyt towary lub inne dobra od swoich dostawców. Bardziej opłacalna dla dostawców jest sprzedaż towarów za gotówkę. Najważniejsze kategorie krótkoterminowych zobowiązań to: zobowiązania handlowe wobec dostawców, kredyty bankowe, rozliczeń międzyokresowych przychodów i kosztów oraz podatków.

54

Krótkoterminowe zobowiązania wobec dostawców Krótkoterminowe zobowiązania wobec dostawców są spłacane głównie z kredytów handlowych i pożyczek bankowych. Jeżeli firma ma opinię wiarygodnej, wówczas możliwe jest przeprowadzenie zakupów w rachunku otwartym, co oznacza, że względne zobowiązania nie są zawierane w tytułach kredytu, ale są rejestrowane jako kredyt na rachunku dostawców. Na koncie rozrachunków z dostawcami ewidencjonowane

są

wszystkie

transakcje

pomiędzy

przedsiębiorstwem

a

dostawcami.

Krótkoterminowe zobowiązania z tytułu kredytów kupieckich Krótkoterminowe

zobowiązania

z

kredytów

kupieckich

są

czasami

zabezpieczane wekslami. Nominalna wartość kredytu jest równa łącznej sumie zobowiązań i odsetek (oprocentowanie kredytu) oraz podatku od towarów i usług VAT i jest ewidencjonowana na koncie pod nazwą "Zobowiązania wekslowe" lub "Czeki włanse". Krótkoterminowe zobowiązania z tytułu kredytów bankowych Krótkoterminowe kredyty bankowe są wykorzystywane głównie na pokrycie zapotrzebowania spółki na kapitał obrotowy. Aby bank przyznał spółce kredyt, spółka musi udzielić pewnych gwarancji np. w postaci hipoteki na majątku, weksla in blanco, papierów wartościowych etc. Te zabezpieczenia zostaną zwrócone filmie w momencie spłaty kredytu. Zobowiązania podatkowe/Zobowiązania socjalne. Spółka ma także obowiązek zapłaty na rzecz państwa, gminy oraz zakładu ubezpieczeń socjalnych itp. podatków, opłat, składek pobieranych od osób trzecich lub od nich samych takich jak np. podatek od wartości dodanej VAT albo zobowiązania publiczno-prawne pobierane z wynagrodzeń pracowników takie jak podatek dochodowy od osób fizycznych (podatek od wynagrodzeń).

55

Krótkoterminowe zobowiązania z tytułu przychodów przyszłych okresów oraz rozliczenia międzyokresowe bierne Przychody przyszłych okresów, które zostały otrzymane z góry (zaliczki, przedpłaty) i wydatki do pokrycia z tego samego okresu, mimo iż są naliczone, nie muszą być rozliczane w bieżącym okresie, gdyż nie są one uważane za przychody lub koszty, ale raczej za zobowiązania krótkoterminowe, które są rejestrowane na rachunku przejściowym.

1.11. Koszty Koszty są ponoszone w celu osiągnięcia rezultatów działalności gospodarczej jednostki. Odzwierciedlają zużycie lub utratę przyszłych korzyści w postaci zmniejszenia aktywów lub zwiększenia zobowiązań. Przez koszty rozumie się uprawdopodobnione

zmniejszenia

w

okresie

sprawozdawczym

korzyści

ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli. Ogólnie koszty są mierzone wartością zużytych aktywów lub wykorzystanych usług w okresie sprawozdawczym. Przykładowymi kosztami mogą być: wynagrodzenia pracownicze, narzędzia, czynsz, amortyzacja czy odsetki od kredytów. Koszty operacyjne Koszty operacyjne są zwykle największą kategorią kosztów, które ponoszone są w związku podstawową działalnością jednostki. Do tej grupy kosztów zaliczamy: koszty wytworzenia sprzedanych produktów, koszty ogólnego zarządu oraz koszty sprzedaży.

56

Koszty sprzedaży są to dodatkowe koszty związane z samym procesem sprzedawania dóbr, czyli np. koszty wynajmu urządzeń na potrzeby sprzedaży, utrzymania sieci handlowej, magazynów, koszty naprawy (też w okresie gwarancji), rekompensaty, prowizji sprzedaży dla handlowców, koszty opakowań bezzwrotnych, załadunku, wyładunku, przewozu, wydatki na reklamę, koszty amortyzacji środków trwałych wykorzystywanych do sprzedaży np. systemu odczytu kodów kreskowych itp. Koszty wytworzenia sprzedanych wyrobów obejmują koszty związane z ich wytworzeniem,

do

których

można

zaliczyć:

zużycie

materiałów

i

energii,

wynagrodzenia (tylko pracowników związanych z produkcją), amortyzację, usługi obce, podatki i opłaty, ubezpieczenia społeczne i inne. Koszty ogólnego zarządu są związane z utrzymaniem komórek organizacyjnych, stanowisk pracy oraz z ogólną organizacją i obsługą produkcji jako całości. Do tej grupy kosztów zaliczamy: wynagrodzenia ze świadczeniami na rzecz pracowników zarządu i administracji, koszty powierzchni biurowej i stanowisk pracy administracji, koszty reprezentacji i public relations, koszty funkcjonowania organów nadzorczych oraz zużycie materiałów biurowych, usługi, opłaty związane z funkcjami zarządczymi i administracyjnymi, fundusze na badania i rozwój, koszty podróży i szkolenia, koszty amortyzacji aktywów rzeczowych i innych aktywów nie przeznaczonych na potrzeby produkcji lub sprzedaży. Pozostałe koszty operacyjne Pozostałe koszty operacyjne nie są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą jednostki i nie dotyczą podstawowego zakresu jej działania, ale występują jako pośredni efekt podejmowanych czynności. Jest to różnorodna grupa kosztów ze względu na szeroki wachlarz możliwości ich powstawania np. w związku z prowadzoną działalnością socjalną, ze zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, z utworzeniem i rozwiązaniem rezerw itp.

57

Koszty finansowe Koszty finansowe stanowią grupą kosztów powiązaną z działalnością finansową przedsiębiorstwa, które odnoszą się do korzystania przez przedsiębiorstwo z kapitału obcego. Do tej grupy możemy zaliczyć np. odsetki od zaciągniętych kredytów, pożyczek; odsetki karne; odsetki od wyemitowanych obligacji; ujemny wynik aktualizacji inwestycji; ujemne różnice kursowe składników majątku wyrażonych w walutach obcych czy dyskonto od weksli własnych. Straty nadzwyczajne Przez straty nadzwyczajne rozumie straty powstające na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia. Koszty są ujmowane w księgach rachunkowych w następujący sposób: Data XX/XX/XX

Dt Koszty

Ct

xxx

Aktywa obrotowe (np. środki pieniężne)

xxx

Powstanie kosztów

Powstanie koszów może zwiększyć wartość zobowiązań: Data XX/XX/XX

Dt Koszty

Ct

xxx Zobowiązania

xxx

Powstanie kosztów

1.12. Przychody Rentowność przedsiębiorstwa zależy od relacji pomiędzy jego przychodami i kosztami w ciągu roku obrotowego. Pojęcie przychodów jest stosowane do wyznaczania pieniężnej wartości siły nabywczej, która wynika bezpośrednio lub pośrednio, z działalności jednostki gospodarczej i szczególnie ze sprzedaży lub wykorzystania towarów, usług i praw.

58

Przychody definiowane są jako uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych o wiarygodnie określonej wartości w formie zwiększenia wartości aktywów lub zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż zwiększenie przez udziałowców. Dla kierownictwa przedsiębiorstwa oraz zewnętrznych użytkowników istotne są informacje związane z wielkością przychodów, ich fluktuacją oraz alokacją w czasie. Informacje tego typu są pomocne w ocenie skuteczności zarządzania przychodami oraz podejmowaniu kluczowych decyzji w spółce. Najważniejsze kategorie przychodów to: przychody ze sprzedaży, subsydia, pozostałe przychody operacyjne oraz przychody finansowe. W szczególności: Przychody ze sprzedaży Przychodów ze sprzedaży netto można podzielić na dwie grupy: na przychody ze sprzedaży produktów i usług oraz na przychody ze sprzedaży towarów i materiałów. Pierwsza grupa pokazuje przychody z dóbr wytworzonych przez spółkę, natomiast druga przychody z działalności handlowej, polegającej na kupnie i następnie odsprzedaży materiałów lub towarów po innej cenie. Przychód ze sprzedaży towarów i materiałów jest rozpoznawalny, gdy towary zostały dostarczane do nabywcy lub są w drodze do nabywcy. Natomiast przychody ze sprzedaży usług ujmuje się według stopnia zaawansowania transakcji na dzień bilansowy. Wartość przychodów ze sprzedaży jest rozpoznawalna jako wartość z faktury, pomniejszoną o kwotę dyskonta, rabatu oraz bez uwzględnienia podatku od towarów i usług czy innych opłat i podatków. Jako dyskonto należy rozumieć obniżenia cen towarów z tytułu przyznanych odbiorcom rabatów (z powodu dobrej współpracy (rabaty handlowe) lub po osiągnięciu celów sprzedaży (rabaty ilościowe). Udzielenie rabatu ewidencjonuje się po stronie debetowej konta sprzedaży względnie, albo po stronie debetowej specjalnego konta o nazwie "Rabaty sprzedaży").

59

Subsydia Subsydia i dotacje to kwoty pomocy udzielane przedsiębiorstwu przez państwo lub inne podmioty prawne i organizacje, w tym Unię Europejską. Celem subsydiów i dotacji jest wsparcie określonej działalności spółki np. wsparcie prowadzenia sprzedaży w nieopłacalnej dla przedsiębiorstwa części rynku lub w cenach, które w przeciwnym razie uważane byłyby za nierentowne. Pozostałe przychody operacyjne Pozostałe przychody operacyjne nie są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą jednostki i nie dotyczą podstawowego zakresu jej działania, ale występują jako pośredni efekt podejmowanych czynności. Jest to różnorodna grupa przychów ze względu na szeroki wachlarz możliwości ich powstawania, w szczególności obejmują przychody z okolicznościowych usług świadczonych na rzecz stron trzecich, prowizji i pośrednictwa, wynajmu własności itp., jeśli działania te nie są uważane za główny cel przedsiębiorstwa. Przychody finansowe Przychody finansowe związane są z działalnością finansową przedsiębiorstwa. Przychody uzyskiwane są ze sprzedaży aktywów finansowych (np. akcje, obligacje), w formie odsetek od lokat bankowych oraz od pożyczek udzielonych innej jednostce, z dodatnich różnic kursowych czy aktualizacji wartości inwestycji. Przychody są ujmowane w księgach rachunkowych w następujący sposób: Data XX/XX/XX

Dt Aktywa obrotowe (np. środki pieniężne) Przychody Powstanie przychodów

60

Ct

xxx xxx